In merito all'inquadramento dei corsi di formazione sotto il profilo della rilevanza territoriale occorre valutare se i servizi erogati on line ed in modalità interattiva rientrino tra i servizi prestati tramite mezzi elettronici.
Attenzione va prestato al fatto che se i corsi sono erogati on line in modalità live (attraverso piattaforme come Zoom o Adobe Connect) che consentono l'interazione tra docenti e discenti attraverso la piattaforma medesima, lo strumento elettronico è solo un "mezzo" per accedere a tale servizio e che pertanto non è un "servizio prestato tramite mezzi elettronici". E' questo in breve quanto chiarito dall'Agenzia delle Entrate con la risposta all'interpello 409 del 2022.
Serivizi elettronici: regola generale
L'articolo 7, paragrafo 1, del Regolamento d'esecuzione (UE) n. 282 del 2011 (come modificato dal Regolamento UE n. 1042 del 2013), prevede che "I «servizi prestati tramite mezzi elettronici», di cui alla Direttiva2006/112/CE, comprendono i servizi forniti attraverso Internet o una rete elettronica e la cui natura rende la prestazione essenzialmente automatizzata, corredata di un intervento umano minimo e impossibile da garantire in assenza della tecnologia dell'informazione". Nell'elenco dei servizi che non rientrano tra quelli "prestati tramite mezzi elettronici sono compresi i servizi di insegnamento, per i quali il contenuto del corso è fornito da un insegnante attraverso Internet o una rete elettronica, vale a dire mediante un collegamento remoto".
Inoltre, secondo quanto stabilito dall'Allegato I al Regolamento UE n. 282/2011 e successive modifiche, rientrano tra i servizi elettronici: "Tutte le forme di insegnamento a distanza automatizzato che funziona attraverso Internet o reti elettroniche analoghe e la cui fornitura richiede un intervento umano limitato o nullo, incluse le classi virtuali, ad eccezione dei casi in cui Internet o una rete elettronica analoga vengono utilizzati semplicemente come uno strumento di comunicazione tra il docente e lo studente".
Prestazioni culturali/educative: regola generale
Dato che i servizi resi dalla società che ha presentato interpello non rientrano nel novero dei servizi elettronici, occorre stabilire se gli stessi rientrino tra le
- prestazioni relative ad attività culturali/educative
- o tra i servizi di accesso alle manifestazioni culturali/educative.
La distinzione assume rilievo in merito ai criteri di territorialità da applicare nel caso di specie, in quanto
- le prestazioni di servizi relativi ad attività culturali, artistiche, sportive, scientifiche, educative, ricreative e simili, ivi comprese fiere ed esposizioni, in ambito "B2B", sono territorialmente rilevanti in Italia quando i beneficiari-committenti sono ivi residenti, i
- in applicazione del criterio generale di territorialità previsto dall'art. 44 della Direttiva 2006/112/CE trasfuso nell'articolo 7-ter, comma 1, lettera a), del D.P.R. n. 633 del 1972 la fornitura di servizi per l'accesso a manifestazioni culturali, artistiche, sportive, scientifiche, educative, ricreative o affini, quali fiere ed esposizioni, rese a committenti soggetti passivi, rientra nell'ambito applicativo delle operazioni di cui all'articolo 7-quinquies, lettera b), che, in attuazione dell'articolo 53 della direttiva 2006/112/CE, sono territorialmente rilevanti in Italia quando ivi si svolgono le manifestazioni stesse.
Con riferimento ai corsi di formazione, erogati in modalità on line a favore di committenti soggetti passivi (i.e. CdF B2B), le attività secondo l'Agenzia delle Entrate, si configurano come servizi educativi e, in quanto tali, soggetti alle regole generali di territorialità previste dall'articolo 7-ter, comma 1, lettera a), d.P.R. n. 633/1972.
Con riferimento all'ulteriore quesito, riguardante le modalità di individuazione del luogo di materiale svolgimento delle prestazioni nel caso dell'erogazione dei corsi di formazione online nei confronti di committenti non soggetti passivi (i.e. CdF B2C), per i quali, ai fini della rilevanza territoriale degli stessi, si applica la deroga di cui all'art. 54 della Direttiva IVA, trasfuso nell'art. 7-quinquies, lettera a) del DPR n. 633 del 1972, si osserva quanto segue. L'articolo 54 della direttiva IVA prevede che: "1. Il luogo delle prestazioni di servizi relativi ad attività culturali, artistiche, sportive, scientifiche, educative, ricreative o affini, quali fiere ed esposizioni, ivi compresi i servizi prestati dall'organizzatore di tali attività, nonché i servizi accessori prestati a una persona che non è soggetto passivo è il luogo in cui tali attività si svolgono effettivamente.
A sostegno di tali conclusioni sono intervenute le modifiche operate dalla citata Direttiva UE 2022/542 che all'art. 54 della Direttiva IVA, paragrafo 1, (sempre con decorrenza dal 1° gennaio 2025) aggiunge il comma seguente: «Se i servizi e i servizi accessori si riferiscono ad attività che sono trasmesse in streaming o altrimenti rese virtualmente disponibili, il luogo delle prestazioni è tuttavia il luogo in cui la persona che non è soggetto passivo è stabilita oppure ha l'indirizzo permanente o la residenza abituale.»
