Con Risposta a interpello n 607 del 17 settembre 2021 le Entrate forniscono un chiarimento in merito alla deduzione degli ammortamenti sospesi.
In particolare in risposta ad un soggetto IRES che chiede chiarimenti in ordine all'applicazione dell'articolo 60, commi da 7-bis a 7-quinquies, del decreto legge 14 agosto 2020, n. 104, convertito in legge 13 ottobre 2020 n.126 le Entrate ritengono che:
- seppur l'istante sospenda gli ammortamenti in bilancio,
- possa valutare se operare la deduzione dei relativi ammortamenti, (in base al combinato disposto dei commi da 7-bis a 7- quinquies dell'articolo 60 del decreto legge n. 104 del 2020, dell'articolo 102 del Tuir e dell'articolo 5 del decreto legislativo n. 446/1997)
In particolare, l'istante ha intenzione, nella redazione del bilancio al 31 dicembre 2020, di avvalersi della facoltà prevista dall'articolo 60, comma 7-bis, sospendendo il 100 per cento degli ammortamenti relativi ai beni materiali iscritti a tale data e, quindi, prolungando di un anno l'originario piano di ammortamento dei cespiti medesimi.
La società chiede se:
- a fronte della sospensione degli ammortamenti nel bilancio al 31 dicembre 2020 sia obbligatorio procedere alla loro deduzione fiscale in sede di dichiarazione
- oppure se sia possibile rinunciare alla deduzione degli ammortamenti non imputati a bilancio dagli imponibili IRES ed IRAP 2020 e, quindi, proseguire negli anni 2021 e seguenti con l'imputazione - e relativa deduzione fiscale - delle quote di ammortamento secondo il piano originario, ma prolungando di un anno in forza della sospensione operata ai sensi del citato articolo 60, comma 7-bis decreto legge n. 104 del 2020.
Deduzione ammortamenti sospesi
Le Entrate riepilogano che l'articolo 60, commi da 7-bis a 7-quinquies, del decreto legge n. 104 del 2020 prevede, per i soggetti che adottano i principi contabili nazionali, la possibilità di sospendere le quote di ammortamento annuali del costo delle immobilizzazioni materiali ed immateriali per il bilancio 2020.
In particolare
«I soggetti che non adottano i princìpi contabili internazionali, nell'esercizio in corso alla data di entrata in vigore del presente decreto, possono, anche in deroga all'articolo 2426, primo comma, numero 2), del codice civile, non effettuare fino al 100 per cento dell'ammortamento annuo del costo delle immobilizzazioni materiali e immateriali, mantenendo il loro valore di iscrizione, così come risultante dall'ultimo bilancio annuale regolarmente approvato. La quota di ammortamento non effettuata ai sensi del presente comma è imputata al conto economico relativo all'esercizio successivo e con lo stesso criterio sono differite le quote successive, prolungando quindi per tale quota il piano di ammortamento originario di un anno (....)».
Il successivo comma 7-ter, inoltre, prevede che i soggetti che si avvalgono della facoltà suddetta destinano a una riserva indisponibile utili di ammontare corrispondente alla quota di ammortamento non effettuata.
Il comma 7-quater, ulteriormente, precisa che la nota integrativa dà conto delle ragioni della deroga, nonché dell'iscrizione e dell'importo della corrispondente riserva indisponibile, indicandone l'influenza sulla rappresentazione della situazione patrimoniale e finanziaria e del risultato economico dell'esercizio.
Deduzione ammortamenti sospesi ai fini IRES e IRAP
Ai fini IRES ed IRAP, il comma 7-quinquies , prevede che per i soggetti interessati la deduzione della quota di ammortamento è ammessa alle stesse condizioni e con gli stessi limiti previsti dagli articoli 102, 102-bis e 103 del testo unico delle imposte sui redditi, a prescindere dall'imputazione al conto economico.
Ai fini IRAP la deduzione della quota di ammortamento di cui al comma 7-ter è ammessa alle stesse condizioni e con gli stessi limiti previsti dai citati articoli, a prescindere dall'imputazione al conto economico.
Sul piano civilistico, dunque, il legislatore ha introdotto una deroga all'ordinario processo di ammortamento, finalizzata a ridurre l'impatto di tali costi sul risultato di periodo tendenzialmente depresso dagli effetti economici della pandemia da COVID19.
Si ricorda che l'articolo 109, comma 4 del TUIR dispone che «Le spese e gli altri componenti negativi non sono ammessi in deduzione se e nella misura in cui non risultano imputati al conto economico relativo all'esercizio di competenza [...].
Sono tuttavia deducibili:
a) quelli imputati al conto economico di un esercizio precedente, se la deduzione è stata rinviata in conformità alle precedenti norme della presente sezione che dispongono o consentono il rinvio;
b) quelli che pur non essendo imputabili al conto economico, sono deducibili per disposizione di legge».
Le previsioni contenute nel comma 7-quinquies consentono al contribuente di far concorrere alla formazione del reddito di periodo (e del valore della produzione netta) le quote di ammortamento sospese, a prescindere dall'imputazione al conto economico, alle stesse condizioni e con gli stessi limiti previsti dagli articoli 102, 102-bis e 103 del Tuir e degli articoli 5, 5-bis, 6 e 7 del decreto legislativo n. 446 del 1997.
L'Agenzia delle Entrate ricorda anche che nel corso di Telefisco 2021, aveva chiarito che «la norma raccorda, da un punto di vista fiscale, la facoltà riconosciuta in sede contabile prevedendo, in particolare, che la mancata imputazione a conto economico nel 2020 della quota di ammortamento non influisce sulla deducibilità fiscale della stessa, la quale resta confermata a prescindere dall'imputazione a conto economico».
Proprio avendo riguardo al carattere eccezionale e alla funzione agevolativa delle disposizioni considerate nel loro complesso, si deve intendere «la deduzione della quota di ammortamento di cui al comma 7-ter è ammessa» nel senso di consentire ai contribuenti la facoltà di dedurre le quote di ammortamento anche in assenza dell'imputazione a conto economico.
Pertanto, nel caso di specie, si ritiene che l'istante, seppur sospenda gli ammortamenti in bilancio, possa valutare se operare la deduzione dei relativi ammortamenti, (combinato disposto dei commi da 7-bis a 7- quinquies dell'articolo 60 del decreto legge n. 104 del 2020, dell'articolo 102 del Tuir e dell'articolo 5 del decreto legislativo n. 446 del 1997).
