Con Risposta a interpello n 261 dell’11 agosto 2020 l’Agenzia delle entrate interviene a proposito delle di note di variazione emesse dopo il fallimento. In particolare, chiarisce come registrare le note di accredito ricevute successivamente alla dichiarazione di fallimento nel caso di prestazioni ad esecuzione continuata o periodica.
In caso di mancato pagamento delle fatture previsto come causa di risoluzione di un contratto ad esecuzione continuata o periodica, il prestatore o cedente senza promuovere una procedura esecutiva, può recuperare l'Iva relativa a tutte le forniture regolarmente adempiute e per le quali non ha ricevuto alcun corrispettivo.
In caso di fallimento dichiarato prima della risoluzione per inadempimento e dell’emissione delle note di variazione, il cedente/prestatore, per recuperare l’Iva, deve insinuarsi al passivo della procedura concorsuale e attendere l’esito della stessa.
Riepiloghiamo l’interpello.
L’istante afferma di aver ricevuto dopo la dichiarazione di fallimento delle note di accredito emesse da fornitori di servizi ad esecuzione continuativa o periodica e cioè per servizi di fornitura di energia elettrica e telefonia. Si tratta in particolare di note di accredito relative a fatture emesse per servizi resi all’istante prima del fallimento e rimaste insolute.
Tali note di accredito sono state emesse dai fornitori dei servizi a seguito della risoluzione del contratto per inadempimento del cliente e grazie ad una clausola contrattuale risolutiva espressa prevista in questi tipi di contratti.
L’istante chiede di sapere come le note di accredito emesse prima e dopo il fallimento vadano registrate e suggerisce una soluzione interpretativa.
Egli ritiene di poter gestire le note come quelle ricevute a seguito di mancato pagamento e di poterle inserire nei registri IVA del fallimento senza includerle nelle liquidazioni periodiche IVA e nella dichiarazione IVA perché la loro inclusione nelle dichiarazioni sarebbe a suo avviso in contrasto con:
- l’orientamento consolidato a livello IVA nei fallimenti secondo il quale ciò che rileva è il momento dell’operazione e non quello della fatturazione formale
- il principio della par condicio creditorum per il quale il curatore pagando l’IVA a debito nelle note di accredito lo violerebbe
L'agenzia intanto ricorda che si tratta di variazioni in diminuzione che sono facoltative e aggiunge che a seguito delle novità introdotte dalla Legge di Stabilità 2016 all'art 26 con il comma 9, nel caso di risoluzione contrattuale relativa a contratti a esecuzione continuata o periodica il prestatore o cedente può recuperare l’IVA relativa ai corrispettivi non incassati purché si sia in presenza di risoluzione per inadempimento in forza di una clausola che comporti l’interruzione della fornitura. In questo caso se vi è stato il mancato pagamento previsto come causa di risoluzione del contratto, il cedente o prestatore può fare le variazioni in diminuzione senza alcuna procedura esecutiva e recuperare l’IVA per le forniture adempiute e non pagate dal cliente.
Anche la Cassazione avvalora questa nuova norma con la sentenza n 12468/2019 che dice "a fronte della risoluzione per inadempimento da parte del consumatore finale di un contratto di abbonamento a servizi telefonici, il prestatore, in base alla norma sopravvenuta introdotta dal comma 126 dell'art. 1 della Legge n. 208/2015, ha la facoltà di variare in diminuzione la base imponibile dell'IVA in relazione alle prestazioni eseguite, e non remunerate antecedentemente alla risoluzione".
La risoluzione del contratto parte perciò dalla prima fattura insoluta
Concludendo l’agenzia con risposta all’interpello dice che nel caso di specie:
- essendo stato dichiarato il fallimento prima dell’esercizio della clausola risolutiva per inadempimento e prima della emissione delle note di variazione il cedente/prestatore per recuperare l’IVA non riscossa debba insinuarsi al passivo della procedura concorsuale ed attendere l’esito della stessa (secondo quanto previsto dall'art 26 comma 2 del Decreto IVA)
- il curatore fallimentare dovrà invece annotare le note di accredito senza inclusione nel riparto e nella dichiarazione IVA finale della procedura. L’annotazione non determina l’inclusione del credito IVA nel riparto ma solo lo scopo di evidenziare il credito da parte dell’erario esigibile eventualmente verso il fallito tornato in bonis.
