Quali sono i corretti adempimenti che devono essere posti in essere nel caso di ripartizione tra i soci di una società di persone di una riserva in sospensione d'imposta creata quando la società era una società di capitali (prima cioè della trasformazione regressiva della stessa)? Il quesito è stato sollevato all'Agenzia delle Entrate, che ha fornito indicazioni nella Risposta 505 del 10 dicembre 2019 allegata a questo articolo.
Il caso oggetto di interpello, riguarda una società che nel corso del 2018 ha ripartito una data somma in favore di soci persone fisiche - non in regime d'impresa - a valere su una riserva di rivalutazione (in sospensione di imposta). Il dividendo è stato attribuito ai soci in proporzione alle quote di partecipazione al capitale. L'istante precisa, altresì, che
- la riserva di utili in sospensione d'imposta di cui sopra, parzialmente oggetto di distribuzione ai soci, origina da un'operazione di rivalutazione di immobili di proprietà
- il saldo attivo di rivalutazione è stato accantonato e iscritto, nel bilancio 2008, in una speciale riserva, designata con riferimento al decreto legge in esame
- la società non si è avvalsa della facoltà di affrancare il saldo attivo di rivalutazione e la riserva così iscritta ha assunto la qualifica di riserva di utili in sospensione d'imposta.
Come anticipato nel 2014, la società ha subito una trasformazione societaria regressiva, passando dalla forma giuridica di S.R.L a S.A.S e anche dopo la trasformazione, ha mantenuto iscritta in bilancio la riserva con l'indicazione della originaria destinazione, consentendo il monitoraggio della riserva e indicandone l'importo nell'apposito quadro della dichiarazione dei redditi. Nel merito, la società ha chiesto all'Agenzia delle Entrate chiarimenti in ordine alla corretta tassazione dell'operazione di distribuzione della riserva in commento, in capo alla società e in capo ai soci e al conseguente corretto adempimento dichiarativo.
In generale, la società che ha presentato interpello è l'avente causa di un'operazione di trasformazione societaria regressiva avvenuta nel 2014. Il comma 4 dell'articolo 170 del TUIR, in tale ipotesi prevede che: "Nel caso di trasformazione di una società soggetta all'imposta di cui al titolo II in società non soggetta a tale imposta le riserve costituite prima della trasformazione, escluse quelle di cui al comma 5 dell'articolo 47, sono imputate ai soci, a norma dell'articolo 5:
- nel periodo di imposta in cui vengono distribuite o utilizzate per scopi diversi dalla copertura di perdite d'esercizio, se dopo la trasformazione siano iscritte in bilancio con indicazione della loro origine;
- nel periodo di imposta successivo alla trasformazione, se non siano iscritte in bilancio o vi siano iscritte senza la detta indicazione.".
Il comma 5 del medesimo articolo dispone altresì che: "Le riserve di cui al comma 4 sono assoggettate ad imposta secondo il regime applicabile alla distribuzione delle riserve delle società di cui all'articolo 73.".
Quindi, sul presupposto che dopo la trasformazione le riserve costituite prima della trasformazione risultino iscritte in bilancio con indicazione della loro origine, il momento impositivo è individuato nel periodo di imposta in cui le predette riserve sono distribuite o utilizzate per scopi diversi dalla copertura di perdite d'esercizio.
Nel caso specifico, la distribuzione del saldo attivo non affrancato concorra a formare il reddito della società in tale periodo d'imposta, secondo le regole previste per le società di persone e non ai sensi dell'articolo 170, comma 5, del TUIR, il quale presuppone viceversa che la riserva sia già confluita ai fini fiscali prima della trasformazione societaria regressiva tra le riserve di utili propriamente dette.
