Opzione per il regime di branch exemption: ecco gli adempimenti dichiarativi

Con la Risoluzione 4 del 15 gennaio 2018 l'Agenzia delle Entrate ha fornito chiarimenti sugli adempimenti dichiarativi relativi all'esercizio dell'opzione per il branch exemption (di cui all’articolo 168-ter del TUIR). Come rilevato da ALFA, talune indicazioni contenute nel provvedimento non trovano perfetto riscontro nei modelli dichiarativi 2017, giacché tali modelli sono stati approvati in data anteriore rispetto alla pubblicazione dello stesso provvedimento. Per applicare i chiarimenti resi in questa sede, le imprese possono presentare una dichiarazione integrativa/ sostitutiva entro novanta giorni dalla data del 31 ottobre 2017, ossia entro il 29 gennaio 2018.  In tal caso, tenuto conto delle oggettive condizioni di incertezza conseguenti alle incoerenze riscontrate tra i modelli dichiarativi 2017 e il provvedimento, si ritiene che, in ossequio al principio di tutela dell'affidamento e della buona fede sussistano i presupposti per escludere l'applicazione delle sanzioni nell'ipotesi in cui le dichiarazioni presentate dalle imprese non siano già adeguate ai chiarimenti che seguono.

Tramite interpello la società ALPHA ha formulato 4 quesiti sul regime relativamente all'anno di imposta 2016 in linea con il Provvedimento del 28.8.2017:

1. Modello Redditi SC 2017: L’impostazione del modello sembra assumere che l’imponibile IRES dell’impresa nel suo complesso debba essere calcolato partendo dal risultato civilistico di bilancio, depurato degli utili e delle perdite conseguiti dalle singole stabili organizzazioni esenti. Il provvedimento, viceversa, precisa che ciascuna branch deve apportare al proprio rendiconto le variazioni in aumento o in diminuzione per determinare separatamente il proprio utile o la propria perdita esente, come se fosse una entità autonoma, e che l’impresa nel suo complesso, a sua volta, determina il proprio imponibile partendo dal risultato di bilancio complessivo, apportando le ordinarie variazioni in aumento e in diminuzione e rettificando poi quest’ultimo importo per tener conto degli utili o delle perdite delle branch esenti. 
2. Prospetto deduzione per capitale investito proprio (ACE) del quadro RS. Nel quadro RS del Modello Redditi 2017, vanno evidenziate le informazioni richieste per il calcolo della deduzione ACE e per il monitoraggio del riporto e dell’utilizzo delle eccedenze pregresse. Il punto 7.8 del provvedimento prevede che debba procedersi anche al calcolo dell’ACE riferibile a ciascuna stabile organizzazione per la quale si fruisca del regime di cui all’articolo 168-ter del TUIR, in modo da imputare la relativa deduzione al reddito esente della branch. 
3. Presenza in un Paese estero di stabili organizzazioni plurime Il provvedimento, in linea generale, considera le stabili organizzazioni plurime in ciascun Paese alla stregua di un’unica stabile organizzazione, salvo il caso in cui la singola branch sia soggetta alla disciplina CFC. Ciò posto, il rigo RF 130, colonna 2, prevede l’indicazione di un codice di identificazione fiscale della stabile organizzazione esente, anche in presenza di più branch riconosciute nel Paese di localizzazione.
4. Credito di imposta estero: il credito di imposta e le eccedenze di imposta estera e di imposta nazionale riportabili, sono calcolate ordinariamente per singolo Paese. Ciò posto, il punto 4.5 del provvedimento attuativo prevede che, in caso di esercizio dell’opzione per la branch exemption, le eccedenze di imposta sono scomputabili dai redditi della stabile organizzazione esente che siano oggetto del meccanismo di recapture. 
5. Modello IRAP 2017: Il provvedimento stabilisce che il valore della produzione netta delle branch esenti da scomputare da quello riferibile all’impresa nel suo complesso è determinato in via analitica e non con i criteri forfettari. ALFA chiede chiarimenti sulla corretta compilazione del modello dichiarativo.

Nel rispondere l'Agenzia delle Entrate ha chiarito che:

• Riguardo al quesito sub 1), il provvedimento prevede che, per la determinazione del reddito o della perdita della branch esente, è necessario apportare al risultato del rendiconto economico e patrimoniale, redatto secondo i criteri dettati dall’articolo 152 del TUIR, le variazioni in aumento e in diminuzione relative alla singola branch previste dalle disposizioni in materia di reddito d’impresa per i soggetti residenti nel territorio dello Stato. Il reddito va indicato separatamente nella dichiarazione dei redditi dell’impresa nel complesso. A tal fine, diversamente da quanto previsto attualmente nelle istruzioni del quadro RF dei modelli Redditi 2017, il primo modulo del predetto quadro deve essere compilato dal soggetto che presenta la dichiarazione, affinché l’impresa nel complesso calcoli il suo reddito, mentre i successivi moduli, o il quadro FC vanno compilati per determinare il reddito delle singole stabili organizzazioni. Il reddito delle branch è sottratto dal reddito imponibile o sommato alla perdita fiscale dell’impresa nel complesso. La perdita della branch viene sommata al reddito imponibile o sottratta alla perdita fiscale dell’impresa nel complesso. Pertanto, la somma algebrica dei redditi e delle perdite di tutte le singole branch risultanti dai predetti moduli va riportata tra le variazioni in aumento (se negativa) o in diminuzione (se positiva), rispettivamente, nei righi RF31 (codice 45) e RF55 (codice 41).
• In relazione al quesito sub 2), il Provvedimento regola l’applicazione della disciplina “Aiuto alla crescita economica (ACE)”, rispetto alle stabili organizzazioni in regime di branch exemption. Sul punto, si rende necessario fornire alcune indicazioni riguardanti la compilazione del “prospetto ACE” dedicato al riporto dei dati utili ai fini del calcolo dell’agevolazione ACE spettante, contenuto nel quadro RS dei modelli di dichiarazione Redditi 2017. Nel prospetto ACE del primo modulo del quadro RS, sono indicati i dati inerenti esclusivamente alla casa madre. A partire dal secondo modulo del quadro RS, il dichiarante deve riportare nel prospetto ACE i dati della singola branch come individuata nel secondo modulo del quadro RF nel prospetto denominato “Esenzione degli utili e delle perdite delle stabili organizzazioni all’estero di imprese residenti”. La numerazione dei moduli del quadro RF e del quadro RS deve corrispondere, quindi, alla medesima branch. Come previsto nel provvedimento, l’ammontare complessivo del rendimento nozionale relativo alle stabili organizzazioni non può essere superiore al rendimento nozionale relativo all’impresa nel complesso. La parte di rendimento nozionale relativo alle stabili organizzazioni che eccede quello relativo all’impresa nel complesso viene imputato in proporzione al rendimento nozionale relativo a ogni singola stabile organizzazione, che viene conseguentemente ridotto. A tal fine, nel prospetto ACE della singola branch, il rendimento nozionale spettante è indicato nel campo “Rendimenti totali”, al netto della quota eccedente di competenza della branch. Tale ultimo importo può essere utilizzato in abbattimento del reddito della singola stabile organizzazione, avendo cura di indicare l’ammontare deducibile nella determinazione del reddito tra le altre variazioni in diminuzione del quadro RF, rigo RF55, utilizzando il codice 99, fino a concorrenza del reddito della stessa branch. L’eventuale eccedenza di rendimento nozionale deve essere riportata dalla medesima branch nei periodi d’imposta successivi, senza alcun limite quantitativo e temporale, indicando l’ammontare spettante nel campo “Eccedenza riportabile”.
• Rispetto al quesito sub 3), si osserva come il provvedimento non contempli il riconoscimento di più stabili organizzazioni all’estero, pur in presenza di più siti produttivi, ciascuno dei quali configurante un’autonoma branch per lo Stato di localizzazione. In base all’approccio adottato nel provvedimento, per l’esercizio dell’opzione e la determinazione del reddito esente, si assume che all’estero vi sia un’unica stabile organizzazione, fatta eccezione per l’ipotesi in cui il singolo sito produttivo integri i presupposti applicativi della disciplina CFC. In questo caso, il codice di identificazione fiscale estero da riportare in dichiarazione può essere riferito a uno dei vari siti produttivi, a scelta del contribuente. Laddove il sito produttivo, il cui codice è stato selezionato come identificativo della stabile organizzazione esente, integri i presupposti applicativi della CFC, l’impresa dovrà selezionare un diverso codice identificativo di altro sito produttivo per identificare la branch in esenzione.
• Con riferimento al quesito sub 4), in tema di recapture,  dall’imposta dovuta si scomputino le eventuali eccedenze positive di imposta estera riportabili ai sensi dell’articolo 165, comma 6, del TUIR. A tal fine, si ritiene che si debba procedere al ricalcolo delle eccedenze di imposta nazionali ed estere separando, all’interno del medesimo Paese, quelle attribuibili alle stabili organizzazioni esenti rispetto a quelle imputabili agli altri redditi esteri compilando più moduli del quadro CE.
• In merito al quesito sub 5), il provvedimento dispone che il valore della produzione netta relativa alla branch esente, da scomputare dal valore della produzione netta dell’impresa nel complesso, è determinato applicando l’articolo 12, comma 2-bis, del d.lgs 15 dicembre 1997, n. 446, ossia in via analitica, partendo dal rendiconto economico e patrimoniale redatto secondo i principi di cui all’art. 152, comma 2, del TUIR come declinati nel Provvedimento. Si precisa che detta quota esente non deve essere indicata nel rigo denominato “Quota del valore della produzione realizzata all’estero” in quanto tale rigo è riservato ai soggetti che determinano la quota del valore della produzione realizzata all’estero secondo i criteri forfetari di cui all’articolo 4, comma 2, del decreto legislativo n. 446 del 1997, richiamati dall’articolo 12, comma 2, del suddetto decreto. Il valore della produzione netta relativa alla branch esente da scomputare dal valore della produzione netta, essendo determinato in via analitica sulla base del rendiconto economico e patrimoniale va, invece, escluso dalla base imponibile IRAP, indicandolo in uno dei campi presenti nei righi dove si riportano le “altre variazioni” (in aumento e in diminuzione), utilizzando il codice “99”. In tale ipotesi non è richiesta la compilazione della sezione II del quadro IS, riservato ai soggetti che determinano la quota del valore della produzione realizzata all’estero secondo i criteri forfetari di cui all’articolo 4, comma 2, del decreto legislativo n. 446 del 1997.