La programmazione fiscale (parte 1)

La legge finanziaria per l' anno 2006 ( L. 23 dicembre 2005, n. 266) ha introdotto nell'ordinamento tributario italiano l'istituto della programmazione fiscale.

Questo istituto consente la determinazione preventiva del reddito per il triennio 2006/2008 mirando ad individuare, sulla base di un accordo preventivo tra contribuente ed amministrazione finanziaria, la base imponibile caratteristica dei contribuenti sottoposti a studi di settore e offre la possibilità di accedere a un minicondono per il biennio 2003-2004 .
Il nostro sistema fiscale non è nuovo all'applicazione di simili istituti; la nuova programmazione fiscale sostituisce, rielaborandolo, l'istituto della pianificazione fiscale concordata, proposto dalla legge finanziaria 2005. Ma vediamo come funziona.

1) Entrata in vigore

Entrata in vigore( Art. 1 comma 499 L. 266/2005)

A decorrere dal periodo d'imposta in corso al 1° gennaio 2006, è introdotto - a regime - l'istituto della programmazione fiscale con il quale, a seguito di una proposta individuale inviata dall'Agenzia delle Entrate:

viene determinata preventivamente, per il triennio 2006-2008, la base imponibile caratteristica dell'attività svolta dei soggetti che vi aderiscono da assumere ai fini delle imposte sui redditi, ai fini IRAP e IVA;

si applica una riduzione dell' imposizione fiscale e contributiva per gli importi eccedenti la base imponibile programmata.

2) I soggetti ammessi e quelli esclusi

I soggetti ammessi(Art. 1 comma 499 L. 266/2005)

I contribuenti che possono accedere all'istituto, e che saranno di conseguenza destinatari della proposta di programmazione, sono:

i titolari di reddito d'impresa

gli esercenti arti e professioni cui si applicano gli studi di settore per il periodo d'imposta in corso al 1° gennaio 2004.
La forma giuridica assunta per lo svolgimento dell'attività è ininfluente; sono pertanto ammessi:

persone fisiche (tra cui anche gli artisti, i professionisti singoli o gli studi associati)

imprenditori individuali

società di persone

società di capitali

cooperative ed enti non commerciali (relativamente ad attività commerciali eventualmente esercitate)

società in liquidazione, comprese tra i soggetti per espressa previsione di legge. Viene però precisato il fatto che per le società messe in liquidazione prima della conclusione del triennio, la programmazione fiscale ha effetto fino alla chiusura della liquidazione stessa; questo perché la messa in liquidazione dell'impresa o società costituisce causa di inapplicabilità degli studi di settore.

I soggetti esclusi (Art. 1 comma 500 L. 266/2005)

Non sono ammessi alla programmazione fiscale i titolari di reddito d'impresa e gli esercenti arti e professioni:
a) per i quali sussistano cause di esclusione o di inapplicabilità degli studi di settore o dei parametri per il periodo di imposta in corso al 1 gennaio 2004;
b) che svolgono dal 1 gennaio 2005 una attività diversa da quella esercitata nell'anno 2004;
c) che hanno omesso di dichiarare il reddito derivante dall\'attività svolta nel periodo d'imposta in corso al 1 gennaio 2004 o che hanno presentato per tale periodo d'imposta una dichiarazione dei redditi o IRAP con dati insufficienti per l'elaborazione della proposta di programmazione fiscale;
d) che hanno omesso di presentare la dichiarazione ai fini dell'imposta sul valore aggiunto per il periodo d'imposta 2004 o che hanno presentato per tale annualità una dichiarazione con dati insufficienti per l'elaborazione della proposta di programmazione fiscale;
e) che hanno omesso di comunicare i dati rilevanti ai fini dell'applicazione degli studi di settore o dei parametri per il periodo di imposta in corso al 1 gennaio 2004.

3) La procedura di perfezionamento

La procedura di perfezionamento

La programmazione fiscale si perfeziona, per ciascun triennio, attraverso:
1. una PROPOSTA dell'Agenzia delle Entrate comunicata al singolo contribuente;
2. un'ACCETTAZIONE FACOLTATIVA del contribuente interpellato.

1. La proposta ( Art. 1 commi 499,501 e 509 L. 266/2005)

La proposta individuale di programmazione è formulata sulla base di elaborazioni operate dall'anagrafe tributaria, tenendo conto:

delle risultanze dell'applicazione degli studi di settore e dei parametri,

dei dati sull'andamento dell'economia nazionale per distinti settori economici di attività,

della coerenza dei componenti negativi di reddito

e di ogni altra informazione disponibile riferibile al contribuente.
La proposta riguarda gli importi che individuano per un triennio la - base imponibile caratteristica - dell'attività svolta dal contribuente, da assumere ai fini delle imposte dei redditi e ai fini IRAP, esclusi i componenti positivi o negativi di reddito di carattere straordinario.
Se però, entro il 31 dicembre 2005, sono stati notificati i seguenti atti, relativi al periodo d'imposta in corso al 1° gennaio 2004, concernenti le imposte sui redditi, IVA o IRAP:

processi verbali di constatazione con esito positivo, redatti a seguito di accessi, ispezioni e verifiche;

avvisi di accertamento o rettifica;

inviti al contraddittorio ai fini dell'effettuazione dell'accertamento con adesione; la proposta è formulata dall'Agenzia delle entrate ma su iniziativa del contribuente.
L'attività di verifica in corso che non si sia concretizzata in uno di questi provvedimenti, non è quindi di impedimento alla formulazione della proposta di programmazione.
Le note metodologiche per la formulazione della proposta di programmazione saranno approvate con decreto del Ministro dell'economia e delle finanze, pertanto non è ancora possibile fare previsioni circa i criteri che potranno essere adottati.

La proposta sarà poi inviata ai titolari di reddito d'impresa e agli esercenti arti e professioni ai quali si applicano gli studi di settore o parametri per l'anno 2004 e per i quali non sussistano cause di esclusione. La proposta però potrebbe essere formulata solo per alcune categorie di contribuenti, rinviando nel tempo la sua comunicazione per altre categorie, infatti con decreto del Ministro dell'economia e delle finanze è possibile individuare le singole categorie di contribuenti nei cui riguardi progressivamente, nel corso del triennio, decorre l'applicazione della programmazione fiscale.

Le modalità di invio delle proposte, anche in via telematica, direttamente al contribuente o per il tramite degli intermediari, nonché le modalità di adesione, sono definite con provvedimento del direttore dell'Agenzia delle entrate. Ai soli fini della presentazione delle dichiarazioni in via telematica mediante il servizio telematico Entratel si considerano soggetti incaricati della trasmissione delle stesse:
a) gli iscritti negli albi dei dottori commercialisti, dei ragionieri e dei periti commerciali e dei consulenti del lavoro;
b) i soggetti iscritti alla data del 30 settembre 1993 nei ruoli di periti ed esperti tenuti dalle camere di commercio, industria, artigianato e agricoltura per la sub-categoria tributi, in possesso di diploma di laurea in giurisprudenza o in economia e commercio o equipollenti o diploma di ragioneria;
c) le associazioni sindacali di categoria tra imprenditori, nonché quelle che associano soggetti appartenenti a minoranze etnico-linguistiche;
d) i centri di assistenza fiscale per le imprese e per i lavoratori dipendenti e pensionati;
e) gli altri incaricati individuati con decreto del Ministro dell'economia e delle finanze (Art. 3, terzo comma del DPR 322 del 1998).

Il soggetto che riceve la proposta ha tre alternative:

aderire alla proposta con la mera accettazione degli importi proposti dall'Agenzia delle entrate;

avviare un contraddittorio con l'Agenzia delle entrate per chiedere la rettifica della proposta ritenuta infondata e definire così la programmazione fiscale sulla base di importi diversi da quelli proposti ( ma solo nel caso in cui il contribuente stesso sia in grado di produrre elementi documentati, che dimostrino l'evidente infondatezza della proposta);

non aderire alla proposta. In questo caso non si potrà avvalere dei benefici e vantaggi previsti invece in caso di adesione ( Art. 1, commi 504, 505, 513 L. 266/2005), e inoltre sarà più probabile subire controlli da parte dell'amministrazione finanziaria, visto che è stato disposto l'impiego di una maggiore capacità operativa per contrastare l'evasione di coloro che non aderiranno alla programmazione fiscale o dei soggetti per i quali non trova applicazione (Art. 1, comma 520 L. 266/2005).

Disegno
2. Accettazione ( Art. 1 commi 502, 503 L. 266/2005)

La programmazione fiscale si perfeziona con l'accettazione di importi, proposti al contribuente dall'Agenzia delle entrate, che individuano per un triennio la base imponibile caratteristica dell'attività svolta, esclusi gli eventuali componenti positivi o negativi di reddito di carattere straordinario. Essa è valida purché per il soggetto aderente sussista la congruità dei ricavi o dei compensi alle risultanze degli studi di settore o dei parametri per ciascun periodo d\'imposta.
L'accettazione della proposta di programmazione fiscale da parte del contribuente deve essere comunicata all'Agenzia delle entrate entro il 16 ottobre 2006; nel medesimo termine, nel caso in cui la proposta risulti infondata, il contribuente può richiedere che venga definita in contraddittorio con il competente ufficio dell'Agenzia delle entrate, anche con l'assistenza degli intermediari abilitati alla trasmissione delle dichiarazioni in via telematica (di cui all'articolo 3, comma 3 del DPR 22 luglio 1998, n. 322), esclusivamente nel caso in cui il contribuente stesso sia in grado di documentare la non correttezza dei dati contabili e strutturali presi a base per la formulazione della proposta.
Anche le modalità di adesione saranno definite con provvedimento del direttore dell'Agenzia delle entrate (comma 509).

4) Effetti e vantaggi derivanti dall'adesione

Effetti e vantaggi derivanti dall'adesione
( Art. 1 commi 499, 504, 505 L. 266/2005)

Il perfezionamento della programmazione fiscale, con l'accettazione da parte del contribuente interessato, non modifica per il triennio della programmazione gli obblighi formali e sostanziali posti a carico del contribuente dalle disposizioni che regolano i singoli tributi. Ai fini delle imposte sui redditi e IRAP il contribuente è obbligato a tenere regolarmente le scritture contabili e a dichiarare i ricavi o compensi e i redditi nella misura effettivamente conseguita; ai fini IVA il contribuente è allo stesso modo obbligato ad assolvere ordinariamente a tutti gli obblighi formali e sostanziali previsti dal DPR 633/1972.
Seguendo la stessa logica, non si modificano neanche i poteri degli uffici finanziari di controllo sulle dichiarazioni presentate e sugli adempimenti da parte dei contribuenti.

Gli effetti prodotti dal perfezionamento della programmazione fiscale sono:

determinazione preventiva della base imponibile caratteristica dell'attività svolta per un triennio, da assumere ai fini delle imposte sui redditi e IRAP;

riduzione dell'imposizione fiscale e contributiva per la base imponibile eccedente quella programmata.

I vantaggi che ne derivano, per i periodi d'imposta oggetto di programmazione, relativamente alla base imponibile caratteristica d'impresa o di arti o professioni, sono:

ai fini delle imposte sui redditi e IRAP sono inibiti i poteri spettanti all'amministrazione finanziaria (art. 39 del DPR 29 settembre 1973, n. 600: "Redditi determinati in base alle scritture contabili") di rettifica delle dichiarazioni relative al medesimo triennio con accertamenti di tipo analitico, induttivo e analitico-induttivo;

ai fini IVA sono inibiti i poteri spettanti all'amministrazione finanziaria di procedere ad accertamento con metodi analitici-induttivi (art. 54, secondo comma) e induttivi (art. 55, secondo comma, del DPR 26 ottobre 1972, n. 633);

per la parte dichiarata eccedente quella programmata, le aliquote marginali applicabili al reddito complessivo ai fini dell'imposta sul reddito, ad esclusione di quella del 23%, nonché quella applicabile ai fini dell'imposta sul reddito delle società, sono ridotte di 4 punti percentuali;

ai fini IVA, all'ammontare degli eventuali maggiori ricavi o compensi da dichiarare rispetto a quelli risultanti dalle scritture contabili si applica, tenendo conto dell'esistenza di operazioni non soggette ad imposta ovvero soggette a regimi speciali, l'aliquota media risultante dal rapporto tra l'imposta relativa alle operazioni imponibili, diminuita di quella relativa alle cessioni di beni ammortizzabili, e il volume d'affari dichiarato;

i contributi previdenziali si applicano esclusivamente per la parte programmata, non alla parte di reddito che eccede, fatto salvo il minimale reddituale previsto ai fini contributivi; restano salve le prerogative degli enti previdenziali di diritto privato, nonché la facoltà di effettuare i versamenti su base volontaria;

l'imposta regionale sulle attività produttive si applica esclusivamente per la parte di base imponibile programmata.

Divergenza tra importi dichiarati e quelli programmati
(Art. 1 commi 506, 507 L. 266/2005)

In caso di divergenza, per uno o più periodi d'imposta compresi nel triennio, tra gli importi risultanti dalle dichiarazioni e quelli oggetto di programmazione da comunicare nella dichiarazione presentata ai fini delle imposte sui redditi, l'Agenzia delle entrate procede ad accertamento parziale:

sia ai fini delle imposte sul reddito e IRAP, sulla base degli imponibili oggetto della programmazione;

sia ai fini IVA in ragione del volume d'affari corrispondente ai ricavi o compensi caratteristici a base della stessa.

L'accertamento parziale può essere evitato soltanto nel caso in cui la divergenza sia una conseguenza di accadimenti straordinari e imprevedibili di cui il contribuente sia in grado di fornire una documentazione; in tal caso, la base imponibile ai fini delle imposte sui redditi e IRAP e il volume d'affari ai fini IVA dovranno essere definiti mediante l'ordinario procedimento di accertamento con adesione (D.Lgs.218/1997).

La stessa disciplina si applica anche nel caso di mancato adeguamento alle risultanze degli studi di settore o dei parametri:

il contribuente è obbligato a comunicare la divergenza nella dichiarazione presentata ai fini delle imposte sui redditi;

l'ufficio procede ad accertamento parziale, salve le ipotesi di accadimenti straordinari e imprevedibili documentate.

Versamenti in acconto
(Art. 1 comma 519 L. 266/2005)

I contribuenti che si avvalgono dell'istituto della programmazione fiscale devono effettuare i versamenti in acconto ai fini delle imposte sui redditi, dell'IVA e dell'IRAP (con scadenza successiva al 16 ottobre 2006) in base alle imposte dovute per il medesimo periodo d'imposta tenendo conto della maggiore base imponibile derivante dalla programmazione medesima.

5) Cause di decadenza dei vantaggi per il contribuente e degli effetti della programmazione

Cause di decadenza dei vantaggi per il contribuente
(Art. 1 commi 507, 508 L. 266/2005)

a) Qualora:

il reddito dichiarato differisca da quanto effettivamente conseguito,

non siano adempiuti gli obblighi sostanziali di cui al comma 505, lettera a) ai fini IVA,

il contribuente non abbia tenuto regolarmente le scritture contabili ai fini delle imposte sui redditi, b) Nei casi in cui, a seguito di controlli e segnalazioni, siano constatate condotte che integrano fattispecie di reato, di cui agli Art. 2,3,4,5,8,10,11 del D.Lgs. 74/2000:

presentazione di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti ovvero di dichiarazione infedele;

omessa dichiarazione;

emissione di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti;

occultamento o la distruzione di documenti contabili;

sottrazione fraudolenta al pagamento di imposte. c) Nei casi in cui, a seguito di controlli e segnalazioni, emergano dati ed elementi difformi da quelli comunicati dal contribuente, qualora presi a base per la formulazione della proposta di programmazione fiscale. E' fatto salvo dalla decadenza degli effetti il caso in cui la difformità dei dati ed elementi sia di scarsa entità, tale da determinare una variazione degli importi proposti nei limiti del 5% degli stessi, fermi restando la maggiore imposta comunque dovuta nonché i relativi interessi.

In questi casi, si produce una totale decadenza degli effetti favorevoli al contribuente e smettono quindi di operare le inibizioni dei poteri e i benefici di cui:

all'Art. 39 lett. a),b),c),d) del DPR 600/1973: rettifica per i redditi d'impresa delle persone fisiche: gli uffici recuperano integralmente i loro poteri di rettifica delle dichiarazioni, sia ai fini delle imposte sul reddito che ai fini IVA;

all'Art. 55 del DPR 633/1972: accertamento induttivo;

all'Art. 1 comma 504: i contribuenti perdono i benefici fiscali e previdenziali per la parte di base imponibile dichiarata superiore a quella programmata.

Lett b): aliquota marginale ridotta di 4 punti percentuali,
Lett c): contributi previdenziali,
Lett d): IRAP.

Quest'ultimo comma opera comunque qualora il reddito effettivamente conseguito non ecceda di oltre il 10 per cento quello dichiarato.

Cause di decadenza degli effetti della programmazione
(Art. 1 comma 509 L. 266/2005)

Nel caso in cui l'attività effettivamente esercitata vari nel corso del triennio, l'istituto della programmazione fiscale cessa di avere effetto dal periodo d'imposta nel corso del quale si e' verificata la variazione.
Vengono quindi meno gli effetti della programmazione fiscale quali:

l'impegno del contribuente a pagare le imposte sugli imponibili programmati,

il diritto dello stesso a godere dei benefici dell'accordo.