L’art. 172 del T.U.I.R. disciplina l'operazione di fusione nei suoi aspetti fiscali. In particolare il comma 1 dell’art. 172 sancisce la neutralità fiscale delle operazioni di fusione, precisando che le stesse non costituiscono né realizzo né distribuzione delle plusvalenze e minusvalenze dei beni delle società fuse o incorporate, comprese quelle relative a rimanenze e avviamento.
Approfondiamo alcuni degli aspetti fiscali dell'operazione di fusione con un estratto dall'ebook Le operazioni straordinarie societarie del dott. Alfonso Sica.
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1) Società e operazione di fusione: principali aspetti fiscali ed implicazioni contabili
L’art. 172 del Testo Unico delle imposte sui redditi (T.U.I.R.) regolamenta l’operazione di fusione nei suoi aspetti fiscali. Ai fini delle imposte dirette le operazioni di fusione sono neutrali, così come disposto dai commi 1, 2 e 3 di tale articolo. Dalla data di efficacia reale la società risultante dalla fusione o incorporante subentra a tutti gli obblighi e diritti delle società fuse o incorporate, inclusi quelli relativi alle imposte sui redditi (comma 4), fatte salve le specifiche disposizioni relative alle riserve in sospensione di imposta (comma 5) e all’utilizzo delle perdite (comma 7). Inoltre, il comma 9 illustra il concetto di retrodatazione degli effetti della fusione mentre il comma 10 del medesimo articolo regolamenta gli obblighi di versamento, inclusi quelli relativi ad acconti di imposta e ritenute delle società che partecipano alla fusione. In particolare, l’art. 172 disciplina i seguenti aspetti:
- neutralità in capo alle società partecipanti e ai soci (commi 1 e 3);
- modalità di ricostituzione delle riserve in sospensione di imposta (comma 5);
- modalità di riporto delle perdite fiscali in capo alla società risultante dalla fusione o incorporante (comma 7);
- modalità di determinazione del reddito dei periodi infrannuali (comma 8).
Si rammenta che, in base a quanto previsto nell’articolo 37-bis del Dpr n. 600/73, le operazioni di fusione sono comprese tra le operazioni potenzialmente elusive per le quali è possibile presentare interpello all’Amministrazione finanziaria (articolo 21, Legge n. 413/91).
Infatti, a parere dell’Amministrazione finanziaria, tali operazioni proprio perché fiscalmente neutrali, potrebbero essere utilizzate in sostituzione di altre operazioni fiscalmente rilevanti e dalle quali potrebbe emergere materia imponibile (per esempio, conferimenti, cessioni, ecc.).
Estratto dall'ebook Le operazioni straordinarie societarie
2) Società e operazione di fusione: neutralità in capo alle società partecipanti e ai soci
Il comma 1 dell’art. 172 sancisce la neutralità fiscale delle operazioni di fusione, precisando che le stesse non costituiscono né realizzo né distribuzione delle plusvalenze e minusvalenze dei beni delle società fuse o incorporate, comprese quelle relative a rimanenze e avviamento.
La disposizione in oggetto opera a partire dal 1° gennaio 2004, mentre in precedenza l’articolo 6 del D.Lgs n. 358/97 consentiva di affrancare da un punto di vista fiscale i maggiori valori derivanti dall’imputazione del disavanzo di fusione, mediante il pagamento di una imposta sostitutiva.
Pertanto, a partire dal 1° gennaio 2004 le operazioni di fusione sono fiscalmente neutrali e i maggiori valori derivanti dall’imputazione del disavanzo di fusione non sono rilevanti e quindi neppure ammortizzabili da un punto di vista fiscale. Questo comporta la gestione di un doppio binario, con valori civilistici e fiscali che devono essere evidenziati in apposito prospetto della dichiarazione dei redditi - Modello Unico.
Il comma 3 dell’art. 172 inoltre precisa che il cambio delle partecipazioni originarie con quelle nelle società fuse o risultanti dalla fusione non costituisce né realizzo né distribuzione di plusvalenze e minusvalenze e neppure conseguimento di ricavi per i soci della società fusa o incorporata, fatta salva l’applicazione, in caso di conguaglio, dell’art. 47, comma 7 e, ricorrendone le condizioni, degli artt. 58 e 87.
La norma sancisce quindi l’irrilevanza fiscale del concambio delle partecipazioni sia nella fusione propria per i soci di tutte le società fuse sia nella fusione per incorporazione per i soci della società incorporata.
Tuttavia, nel caso sia previsto un conguaglio, questo è soggetto a tassazione in base alle specifiche disposizioni sopra citate che operano nei confronti del socio-persona fisica non imprenditore, del socio-persona fisica imprenditore, del socio-soggetto Ires e delle società di persone.
Estratto dall'ebook Le operazioni straordinarie societarie
