Le nuove sanzioni amministrative - 1° parte

L’art. 3 del d.lgs. 14.6.2024, n. 87, riforma la disciplina delle sanzioni amministrative e riduce la punibilità delle violazioni fiscali presenti nel d.lgs. 18.12.1997, n. 472. 

La normativa si applica non dal giorno 29.6.2024, cioè dal giorno successivo alla pubblicazione nella Gazzetta Ufficiale, ma “alle violazioni commesse a partire dal 1°.9.2024”.

1) Nuove sanzioni amministrative: regole di base

Non vengono modificate le regole di riferibilità della sanzione amministrativa, rappresentata dalla sanzione pecuniaria (e dalle sanzioni accessorie) alla persona fisica che ha commesso o ha concorso a commettere la violazione (art. 2).

Secondo il nuovo comma 2-bis, nel caso di società (o enti) la sanzione è esclusivamente a carico della stessa. Nella fase di riscossione, invece, la disciplina della responsabilità solidale e sussidiaria è prevista per i soggetti privi di personalità giuridica.

Qualora la persona giuridica, la società o l’ente privo di personalità giuridica sono fittiziamente costituiti o interposti, la sanzione è irrogata nei confronti di chi ha agito per loro conto.

La somma che è irrogata a titolo di sanzione non produce interessi (comma 3).

2) Nuove sanzioni amministrative: principi di legalità e proporzionalità

Sono confermate le regole (art. 3) secondo cui:

• la sanzione non può essere irrogata applicando una norma entrata in vigore successivamente alla violazione (comma 1);
• salvo diversa previsione di legge, non può essere irrogata una sanzione per un fatto che per la legge posteriore non è punibile; se la sanzione è stata irrogata con provvedimento definitivo, il debito residuo si estingue ma non è possibile chiedere la restituzione delle somme che sono già state pagate (comma2);
• se la legge in vigore e quella successiva stabiliscono sanzioni di entità diversa, si applica la legge più favorevole, salvo che il provvedimento di irrogazione sia diventato definitivo (comma 3).

Del tutto nuovo è il contenuto del comma 3-bis: “La disciplina delle violazioni e sanzioni tributarie è improntata ai principi di proporzionalità e di offensività”.

Restano invariate le regole indicate:

• all’art. 4 secondo cui la sanzione non può essere irrogata al soggetto che, al momento in cui ha commesso il fatto, in base ai criteri indicati nel codice penale, non aveva la capacità di intendere e di volere;
• all’art. 5 secondo cui:

• • ciascuno risponde della propria azione od omissione, cosciente e volontaria, sia essa colposa o dolosa; la soluzione di problemi di speciale difficoltà da parte del consulente in materia tributaria è punibile soltanto nel caso di dolo o di colpa grave (comma 1);
  • la colpa è grave se l’imperizia o la negligenza sono indiscutibili e risulta evidente la macroscopica inosservanza degli elementari obblighi tributari; Non si considera determinato da colpa grave l'inadempimento occasionale ad obblighi di versamento del tributo (comma 3);
  • è dolosa la violazione attuata un l’intento di pregiudicare la determinazione dell’imponibile o dell’imposta ovvero diretta da ostacolare l’attività amministrativa di accertamento (comma 4).

3) Nuove sanzioni amministrative: cause di non punibilità

Restano ferme le regole fissate dall’art. 6:

• al comma 1: l’agente non è responsabile per l’errore di fatto non determinato da colpa;
• al comma 2: non è punibile la violazione “determinata da obiettive condizioni di incertezza sulla portata e sull’ambito di applicazione delle disposizioni alle quali si riferiscono, nonché da indeterminatezza delle richieste di informazione o dei modelli per la dichiarazione e per il pagamento”;
• al comma 3: non è punibile il contribuente, il sostituto e il responsabile d’imposta quando dimostrano che l’omesso pagamento del tributo è stato oggetto di denuncia fatta alle autorità giudiziaria per fatto addebitabile esclusivamente a terzi;
• al comma 4: “l’ignoranza della legge tributaria non rileva se non si tratta di ignoranza inevitabile”;
• al comma 5: non è punibile chi ha commesso il fatto dovuto a forza maggiore;
• al comma 5-bis: non sono punibili le violazioni che non arrecano concreto pregiudizio all’esercizio delle azioni di controllo e non incidono sulla determinazione della base imponibile, dell’imposta e sul versamento del tributo.

Il nuovo comma 5-ter secondo cui il contribuente che si adegua alle indicazioni dell’amministrazione finanziaria in materia di abuso del diritto o di elusione fiscale ai sensi dell’art. 10-sexies, comma 1, lett. a) e b), della l. 27.7.2000, n. 212, non è punibile se entro 60 giorni dalla loro pubblicazione provvede a presentare la dichiarazione integrativa e a versare l’imposta dovuta, ma sempre che “la violazione sia dipesa da obiettive condizioni d’incertezza sulla portata e sull’ambito di applicazione della norma tributaria”. La norma richiamata considera le circolare interpretative e applicative e la consulenza giuridica che sono fornite come supporto ai contribuenti.

4) Nuove sanzioni amministrative: criteri di determinazione della sanzione

Secondo il nuovo testo dell’art. 7, “la determinazione della sanzione è effettuata in ragione del principio di proporzionalità di cui all’art. 3, comma 3-bis” (comma 1).

Permangono le regole in base alle quali la sanzione viene determinata avendo riguardo alla gravità della violazione e alla condotta dell’agente, anche in relazione ai suoi precedenti fiscali (comma 1-bis).

Cambia, invece, il contenuto del comma 3, primo periodo:

5) Nuove sanzioni amministrative: responsabili per la sanzione amministrativa

Nella nuova versione dell’art. 11, se la violazione è stata commessa dal dipendente o dal rappresentante legale o negoziale di una persona fisica nell’adempimento del suo ufficio o del suo mandato, la persona fisica “è obbligata solidalmente al pagamento della sanzione irrogata, salvo il diritto di regresso”.

Se la violazione non è stata commessa con dolo o colpa grave, la sanzione, determinata applicando gli artt. 7, comma 3, e 12, non può essere eseguita nei confronti dell’autore, che non ne abbia tratto vantaggio diretto, in somma che eccede € 50.000, salvo quanto è previsto dagli artt. 16, comma 3, e 17, comma 2, e salva, per intero, la responsabilità prevista a carico della persona fisica nel cui interesse ha agito l’autore della violazione.

Fino a prova contraria, si presume autore della violazione chi ha sottoscritto ovvero compiuto gli atti illegittimi.

Se due o più persone hanno commesso la violazione in concorso e alle stesse sono state irrogate sanzioni diverse, la persona fisica che ne ha tratto vantaggio è obbligata ad effettuare il pagamento di una somma corrispondente alla sanzione più grave.

Se sono state irrogate sanzioni diverse, il pagamento della sanzione più grave, eseguito da chiunque, compreso l’autore della violazione, estingue tutte le obbligazioni. Se il pagamento è stato eseguito dall’autore della violazione, nel limite previsto dal comma 1, la responsabilità della persona fisica nell’interesse del quale ha agito l’autore, è limitata all’eventuale eccedenza.

La persona fisica, nel cui interesse l’autore della violazione ha agito piò assumere per intero il debito dell’autore della violazione.

La morte dell’autore, ancorché avvenuta prima dell’irrogazione della sanzione, non estingue la responsabilità della persona fisica che ne ha tratto vantaggio (comma 7).