Accertamento parziale integrativo e modificativo

Pubblicato nella Collana I Pratici di FiscoeTasse un eBook sull'Accertamento parziale integrativo e modificativo dopo le modifiche introdotte nello Statuto del Contribuente dal D. Lgs. 219/2023.

Ve lo presentiamo con l'interessante Prefazione a cura del Prof. Avv. Gianfranco Ferranti e segnaliamo anche una bella recensione fatta sul sito FiscoOggi

la rivista dell'Agenzia delle Entrate.

Autori : Cardillo dott. Marco  - Pisani dott. Pierluigi  -  Beltramino dott.ssa Sabrina

1) Prefazione a cura del Prof. Avv. Gianfranco Ferranti

Il D. Lgs. n. 219 del 2023 ha introdotto nello Statuto dei diritti del contribuente, in attuazione della Legge delega per la riforma fiscale, il nuovo art. 9-bis, nel quale è stabilito che “salvo che specifiche disposizioni prevedano diversamente e ferma l’emendabilità di vizi formali e procedurali, il contribuente ha diritto a che l’Amministrazione finanziaria eserciti l’azione accertativa relativamente a ciascun tributo una sola volta per ogni periodo d’imposta”.

La finalità di questa previsione normativa emerge chiaramente dalla rubrica dell’articolo, nella quale si menziona il “divieto di bis in idem nel procedimento tributario” e si afferma, di converso, il principio secondo il quale nei riguardi del contribuente deve essere operata dall’Amministrazione finanziaria una sola e complessiva attività di accertamento.

Tale intervento pone ancor più all’attenzione degli operatori del settore le delicate e complesse problematiche relative agli accertamenti parziali, integrativi e modificativi e ai loro rapporti con il potere di autotutela.

Gli accertamenti parziali erano originariamente limitati ai soli casi di “controlli incrociati”, per i quali non era necessaria una particolare attività istruttoria e l’attività accertativa si basava su dati ed elementi certi. 

La successiva evoluzione normativa ha profondamente modificato la struttura dell’istituto, che è diventato una modalità accertativa riguardante la generalità delle metodologie di accertamento. 

Nell’ambito della giurisprudenza di legittimità si è andato, però, affermando il principio in base al quale l’accertamento parziale deve basarsi su elementi che, da soli, consentano di stabilire che sussista l'evasione, senza alcuna valutazione logico-giuridica complessa da parte dell'Ufficio, che deve avvalersi di una sorta di “automatismo argomentativo”. La Suprema corte ha, inoltre, affermato che l’accertamento non deve avvenire “a singhiozzo”, perché ciò pregiudicherebbe la linea difensiva unitaria e complessiva da parte del contribuente. 

Questo orientamento interpretativo trova adesso supporto nella norma sopra richiamata, la quale, essendo inserita nello Statuto, assurge a “regola generale”.

Anche gli accertamenti integrativi e modificativi costituiscono, così come quello parziale, delle deroghe al principio della unitarietà e «globalità» dell’accertamento e il ricorso agli stessi è consentito se ricorrono le condizioni della novità degli elementi e della sopravvenuta conoscenza degli stessi. In tal modo sono state normativamente bilanciate la necessità di non precludere, allorché emergano nuove evidenze probatorie, lo svolgimento dell’attività di contrasto degli illeciti fiscali e quella di evitare la frammentazione dell’azione accertativa.

Il principio enunciato nell’art. 9-bis dello Statuto si ritiene che consenta di superare l’orientamento di una parte della giurisprudenza, anche di legittimità, che ha, in alcuni casi, attribuito valenza meramente “soggettiva” alle dette condizioni, rendendo meno stringenti i detti vincoli per gli uffici.

Lo stesso principio assume rilevanza anche con riguardo alle questioni controverse sorte in merito ai limiti all’esercizio del potere di c.d. autotutela sostitutiva da parte degli Uffici, il cui esame è stato, da ultimo, rimesso alle Sezioni Unite della Corte di Cassazione. Tali questioni riguardano la possibilità di esercitare l’autotutela anche in presenza di vizi di natura sostanziale e la necessità, in caso di annullamento in malam partem dell’atto, di dimostrare la ricorrenza della sopravvenuta conoscenza di nuovi elementi. La Suprema corte, nel dare soluzione a tali questioni, dovrà, evidentemente, tenere conto degli interventi normativi adottati in attuazione della delega per la riforma fiscale.

L’obiettivo degli autori di questo e-book, senz’altro raggiunto, è quello di offrire un’analisi completa e approfondita di queste rilevanti problematiche, fornendo a tutti gli operatori del settore una guida essenziale e completa, redatta avvalendosi di un linguaggio semplice e privo di tecnicismi e nella quale viene ricostruita l’evoluzione della normativa, della giurisprudenza e della prassi.  

Professor Avv. Gianfranco Ferranti