I reati fiscali nel decreto sanzioni tributarie – parte 2

Il D.Lgs. 14/6/2024, n. 87, ha riformato le sanzioni tributarie intervenendo in materia penale relativamente al mancato versamento dei tributi, al piano di pagamento dei debiti, prevedendo anche la non punibilità degli omessi versamenti delle ritenute e dell’IVA. 

Le norme decorrono dal giorno 29.6.2024, a differenza delle sanzioni amministrative che trovano applicazione per le violazione commesse a partire dal 1° settembre 2024 (art. 5).

Segue la seconda parte dello speciale dedicato al c.d. Decreto sanzioni tributarie, che affronterà i seguenti punti:

• la causa di non punibilità (art. 13)
• le circostanze del reato (art. 13-bis)
• la circostanza attenuante (art. 14)
• l’interpretazione di norme tributarie (art.15)
• l’interruzione della prescrizione (art.17)

Leggi anche 

• I reati fiscali nel decreto sanzioni tributarie (prima parte)
• I reati fiscali nel decreto sanzioni tributarie – parte 3

1) I reati fiscali: la causa di non punibilità (art. 13)

Rimane invariato il testo dell’art. 13 per cui:

1. “per i reati indicati agli artt. 10-bis, 10-ter e 10-quater, comma 1, non sussiste la punibilità se prima dell’apertura del dibattimento di primo grado il debito è estinto anche a seguito di speciali procedure conciliative o di adesione all’accertamento o di ravvedimento operoso di cui all’art. 13 del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472 (comma 1);
2. i reati di cui agli artt. 2, 3, 4 e 5, non sono punibili se il pagamento è fatto a seguito di ravvedimento operoso o della presentazione della dichiarazione omessa entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa all’anno successivo, sempre che ciò sia avvenuto “prima che l’autore abbia avuto formale conoscenza di accessi, ispezioni, verifiche o dell’inizio  di qualunque attività di accertamento amministrativo o di procedimenti penali”(comma 2);
3. se, prima della dichiarazione di apertura del dibattimento di primo grado, il debito è in fase di estinzione con pagamento rateale, ed “è dato un termine di tre mesi per pagare il debito residuo”, comportando la sospensione della prescrizione. Il termine può essere prorogato una sola volta per non oltre tre mesi, ferma restando la sospensione”.

Secondo il nuovo comma 3-bis, “i reati di cui agli articoli 10-bis e 10-ter non sono punibili se il fatto dipende da cause non imputabili all’autore, sopravvenute, rispettivamente, all’effettuazione delle ritenute o all’incasso dell’imposta sul valore aggiunto”. In tale ipotesi, il giudice tiene conto “della crisi non transitoria di liquidità dell’autore dovuta all’inesigibilità dei crediti per accertata insolvenza o sovraindebitamento di terzi o al mancato pagamento di crediti certi ed esigibili da parte di amministrazioni pubbliche e della non esperibilità di azioni idonee al superamento della crisi”.

Ai fini della non punibilità per particolare tenuità del fatto, di cui all’art. 131-bis del codice penale, “il giudice valuta in modo prevalente, uno o più dei seguenti indici (comma 3-ter):

1. l’entità dello scostamento dell’imposta evasa rispetto al valore soglia stabilito ai fini della punibilità;
2. salvo quanto previsto al comma 1, l’avvenuto adempimento integrale dell’obbligo di pagamento secondo il piano di rateazione concordato con l’amministrazione finanziaria;
3. l’entità del debito residuo, quando sia in fase di estinzione mediante rateizzazione;
4. la situazione di crisi ai sensi dell’articolo 2, comma 1, lettera a), del D.Lgs. 12 gennaio 2019, n. 14”.

2) I reati fiscali: le circostanze del reato (art. 13-bis)

L’art. 13-bis, che disciplina le circostanze del reato, viene rivisto in maniera sostanziale sostituendo il comma 1, inserendo il comma 1-bis e intervenendo sul comma 2, mentre resta invariato il comma 3.

Secondo il comma 1, nella nuova versione, “fuori dai casi di non punibilità, le pene per i delitti previsti dal d. lgs. 10.marzo 2000, n.74, sono diminuite fino alla metà e non si applicano le pene accessorie indicate nell’art.12 se, prima della dichiarazione di apertura del dibattimento di primo grado, il debito tributario, comprese sanzioni amministrative e interessi, è estinto”. Se, prima della chiusura del dibattimento, il debito è in fase di estinzione mediante rateizzazione anche a seguito delle procedure conciliative e di adesione all’accertamento, l’imputato ne dà comunicazione al giudice che procede, allegando la relativa documentazione, e informa contestualmente l’Agenzia delle entrate con indicazione del relativo procedimento penale. 

Nei casi di cui al comma 1, il processo è sospeso dalla ricezione della comunicazione (comma 1-bis). Decorso un anno la sospensione è revocata, salvo che l’Agenzia delle entrate abbia comunicato che il pagamento delle rate è regolarmente in corso. In questo caso, il processo è sospeso per ulteriori tre mesi che il giudice ha facoltà di prorogare, per una sola volta, di non oltre tre mesi, qualora lo ritenga necessario per consentire l’integrale pagamento del debito. Anche prima del decorso dei termini suddetti, la sospensione è revocata quando l’Agenzia delle entrate attesta l’integrale versamento delle somme dovute o comunica la decadenza dal beneficio della rateizzazione. Durante la sospensione del processo il corso della prescrizione è sospeso. 

Secondo il comma 2 nella nuova versione, per i delitti tributari l’applicazione della pena ai sensi dell’articolo 444 del codice di procedura penale può essere richiesta, prima della dichiarazione di apertura del dibattimento di primo grado, “solo quando il debito tributario, comprese le sanzioni amministrative e gli interessi, è estinto, nonché quando ricorre il ravvedimento operoso; sono fatte salve le ipotesi indicate all’art. 13, commi 1 e 2”.

Resta invariata la regola del comma 3, secondo cui le pene per delitti per gli articoli da 2 a 11 sono aumentate della metà se il reato è commesso dal concorrente nell’esercizio dell’attività di consulenza fiscale svolta da un professionista o da un intermediario finanziario o bancario attraverso l’elaborazione o la commercializzazione di modelli di evasione fiscale.

3) I reati fiscali: la circostanza attenuante (art. 14)

Non è stato variato il contenuto dell’art. 14 relativo alla circostanza attenuante.

Art. 14 - LA CIRCOSTANZA ATTENUANTE

Nel caso di assoluzione o proscioglimento la somma pagata è restituita.

Se i debiti indicati nell’art. 13 sono estinti per prescrizione o decadenza, l’imputato, per taluno dei delitti previsti dal D. Lgs. 10 marzo 2000, n. 74, può chiedere di essere ammesso a pagare, prima della dichiarazione di apertura del dibattimento di primo grado, una somma da lui indicata, a titolo di equa riparazione dell’offesa recata all’interesse pubblico tutelato dalla norma violata. La somma, commisurata alla gravità dell’offesa, non può essere inferiore a quella risultante dal ragguaglio a norma dell’art. 135 c.p. della pena minima prevista per il delitto contestato,cioè calcolando € 250 o frazione di € 250 di pena pecuniaria per un giorno di pena detentiva.

La normativa non prevede specifici termini di prescrizione per cui (C.M. 4 agosto 2000, n. 154/E) la disciplina si ricava dai principi generali (artt. 157 e seguenti c.p.), a decorrere dalla data di consumazione del reato: la prescrizione estingue il reato decorso il tempo corrispondente al massimo della pena edittale stabiliti dalla legge e comunque un tempo non inferiore a sei anni se si tratta di delitto e a quattro anni se si tratta di contravvenzione, ancorché puniti con la sola pena pecuniaria. 

4) I reati fiscali: l’interpretazione di norme tributarie (art. 15)

Non danno luogo a fatti punibili penalmente le violazioni di norme tributarie dipendenti da obiettive condizioni di incertezza sulla loro portata e sul loro ambito di applicazione. Il principio (art. 15) è presente anche in materia di sanzioni amministrative (art. 6, comma 2, del D.Lgs. 18 dicembre 1972, n. 472).

5) I reati fiscali: l’interruzione della prescrizione (art. 17)

Sono considerati “atti interruttivi della prescrizione dei reati tributari” sia il verbale di constatazione sia l’atto di accertamento delle relative sanzioni sia agli atti indicati all’art. 160 c.p. (cioè la sentenza di condanna e il decreto di condanna). I termini di prescrizione per i reati tributari indicati dagli articoli da 2 a 10 sono elevati di un terzo (art. 17, comma 1-bis del D. Lgs. 10 marzo 2000, n. 74).

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