La revisione delle sanzioni in materia di riscossione

Il d. lgs. 14.6.2024, n.87 ha riformato le sanzioni amministrative in materia di riscossione, irrogabili per le violazioni commesse dal 1° settembre 2024, riducendo le misure punitive previste dall’art. 13 del D. Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, e indicando la misura delle sanzioni relative ad irregolarità commesse nell’effettuazione e dei pagamenti. L’intervento esplica i suoi effetti anche in materia di ravvedimento operoso per il quale la misura delle sanzioni, calcolate sul minimo, è attenuata in funzione del ritardo nella regolarizzazione.

1) Nuove sanzioni in materia di riscossione: omesso, insufficiente o tardivo versamento

L'infrazione dell'obbligo del versamento è punita in maniera uniforme, con la sanzione amministrativa nella misura del 25% di ogni importo (ovvero di una sua frazione) che non è stato regolarmente versato alla scadenza prescritta.

La sanzione è irrogata mediante iscrizione a ruolo, senza la previa contestazione, ai sensi dell'art. 17, comma 3, del D. Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472.

La sanzione si applica nei casi di omesso, insufficiente o tardivo di versamento periodici o a titolo di acconto e di conguaglio o a saldo risultante dalla dichiarazione annuale

L'importo sanzionabile a titolo di somma dovuta con la dichiarazione annuale va conteggiato al netto dell'ammontare dei versamenti periodici e dell'acconto ancorché non effettuati per cui le somme non versate in sede di liquidazione periodica e di acconto sono oggetto di un'autonoma sanzione del 25% non potendo confluire nel saldo finale.

Se dalla dichiarazione emerge un importo a credito che è stato portato a nuovo in detrazione nell'anno successivo, essendo influenzato anche dai versamenti periodici non eseguiti, "nessuna sanzione è dovuta sul saldo annuale, mentre resta ferma, com'è ovvio, l'applicazione autonoma della predetta misura del 25% ( allora, del 30%) sui versamenti periodici o sull'acconto, a suo tempo non eseguiti, a nulla rilevando che il debito d'imposta abbia, per ipotesi, trovato compensazione in un successivo credito" (C.M. 25 gennaio 1999, n. 23/E).

2) Nuove sanzioni in materia di riscossione: il controllo formale delle dichiarazioni

La sanzione del 25% si applica nei casi di liquidazione della maggiore imposta (ovvero sulla minore eccedenza detraibile) ai sensi del art. 36-ter del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, cioè per effetto delle correzioni di errori materiali o di calcolo rilevati dal controllo della dichiarazione annuale dei redditi.

Tuttavia, l'iscrizione a ruolo non è eseguita in tutto in parte, con applicazione della sanzione ridotta a 2/3, cioè dal 25% al 16,67%, se entro il termine di 30 giorni dal ricevimento dell’avviso bonario è eseguito il versamento delle somme dovute.

3) Nuove sanzioni in materia di riscossione: i documenti di versamento e la compensazione del credito

Si applica la sanzione amministrativa da € 100 a € 500 se il modello F24 non indica gli elementi necessari per identificare il versamento e l'imputazione della somma pagata.

Tali irregolarità possono essere regolarizzate, senza l'irrogazione di sanzioni mediante, una segnalazione all’ufficio locale dell’Agenzia delle entrate indicando l’errore commesso ed evidenziando la correzione sulla copia del Mod. F24. 

Ai fini della determinazione della sanzione, se sono state commesse più irregolarità, va considerato l'art. 12 del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472.

Per quanto riguarda la compensazione del credito, Il Mod. F24 deve essere presentato anche se l’importo del debito è compensato integralmente con altre imposte, premi o contributi. L’omessa presentazione è punita con la sanzione di € 100, ridotta a € 50 se il ritardo non supera i cinque giorni lavorativi (art. 15, comma 2-bis, del D. Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472).

Le sanzioni per indebita compensazione

(a) Si applica la definizione agevolata di cui agli artt. 16, comma 3, e 17, comma 2, del D. Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472.

(b) Se i fatti materiali posi a fondamento del credito sono stati oggetto di rappresentazioni fraudolente, attuate con documenti materialmente o oggettivamente falsi, simulazioni o artifici, la sanzione è aumentata della metà del doppio cioè da 105% a 140%..

(c) La fattispecie di indebita compensazione di “crediti non spettanti” è punita anche con la reclusione da sei mesi a due anni nel caso di crediti non spettanti utilizzati in compensazione per un importo annuo superiore a € 50.000. La reclusione è da un anno a sei anni se i crediti utilizzati in compensazione sono inesistenti per un importo annuo superiore a € 50.000 (art. 10-quater del d.lgs. 10.3.2000, n. 74).

Nel caso di utilizzazione indebita di crediti l’atto di recupero, emesso a seguito dei controlli degli importi a credito indicati nei modelli di pagamento, deve essere notificato, a pena di decadenza, entro il 31.12 dei quinto anno successivo a quello di utilizzo in compensazione con il modello F24 di crediti non spettanti e entro il 31.12 dell’ottavo anno successivo a quello di utilizzo di crediti inesistenti. Il pagamento delle somme dovute deve essere effettuato entro il termine previsto per presentare il ricorso senza possibilità di avvalersi della compensazione prevista dall’art. 17 del D.Lgs. 9.7.1997, n. 241. Nel caso di mancato pagamento entro il suddetto termine, le somme dovute in base all’atto di recupero, anche se non definitivo, sono iscritte a ruolo straordinario ai sensi dell’art. 15-bis del D.P.R. 29.9.1973, n. 602.

4) Nuove sanzioni in materia di riscossione: gruppi di imprese e irregolarità versamenti tempestivi

Quando la garanzia richiesta per il rimborso dell’IVA dall’art. 38-bis del D.P.R. 26.10.1972, n. 633, è presentata dalle società controllate o dall’ente e società controllante, di cui al successivo art. 73, 3° comma, con un ritardo superiore a 90 giorni, dalla scadenza del termine di presentazione della dichiarazione, in base all’art. 11, comma 7-bis, del D. Lgs. 18.12.1997, n. 471, viene irrogata la sanzione da € 1.000 a € 4.000.

Secondo il successivo art. 13, comma 6, all’infuori della norma suddetta, sull’ammontare delle eccedenze a credito che risultano dalla dichiarazione annuale dell’ente o società controllante ovvero delle società controllate, compensate in tutto o in parte con somme che avrebbero dovuto essere versate dalle altre società controllate o dall’ente o società controllante, ai sensi del citato art. 73, si applica la sanzione del 25%se la garanzia è prestata oltre il termine di 90 giorni dalla scadenza del termine di presentazione della dichiarazione annuale.

Non si applicano le sanzioni previste dall’art. 13 del D. Lgs. 18.12.1997, n.471, se il contribuente ha versato tempestivamente le somme dovuto ma ad un ufficio o ad un concessionario diverso da quello competente.

5) Nuove sanzioni in materia di riscossione: il modello F24 a saldo zero

L’omessa presentazione del mod. F24 con saldo zero è punita con la sanzione di € 100, ridotta a € 50 se il ritardo non è superiore a 5 giorni lavorativi.

La violazione può essere regolarizzata avvalendosi del c.d. “ravvedimento operoso” (art. 13 del d. lgs. 18 dicembre 1997, n. 472) con:

1. la presentazione del mod. F24 omesso;
2. il versamento, con il codice tributo 8911 della sanzione:
   • di € 5,56 (1/9 di € 50) se il modello è presentato entro 5 giorni dall’omissione;
   • di € 11,11 (1/9 di € 100) se il modello è presentato entro 90 giorni dall’omissione;
   • di € 12,50 (1/8 di € 100) se il modello è presentato entro un anno dall’omissione;
   • di € 14,29 (1/7 di € 100) se il modello è presentato  oltre un anno dall’omissione;
   • nella misura diversa correlata ad un processo verbale di constatazione o allo schema di atto emesso ai sensi dell’art. 6-bis della l. 27 luglio 2000, n.212.