Il trattamento contabile dei risconti passivi legati ai contributi in c/impianti

Per redigere il bilancio con chiarezza e fornire una rappresentazione veritiera e corretta devono essere rispettati i postulati del bilancio. Il Codice civile, negli artt. 2423-bis “Principi di redazione del bilancio” e 2423-ter “Struttura dello stato patrimoniale”, declina le norme di carattere generale in materia di redazione del bilancio e del conto economico. 

In generale la rilevazione dei ratei e risconti si rende necessaria per il rispetto del principio della competenza.

Detto principio è richiamato espressamente:

•  dall’art. 2423 -bis n. : «Nella redazione del bilancio [...] si deve tener conto dei proventi e degli oneri di competenza dell'esercizio, indipendentemente dalla data dell'incasso o del pagamento» e 
• dall’ OIC 11,  par. 15, lettera d), tra i postulati del bilancio.

Il presente contributo intende fare una disamina del trattamento contabile dei  risconti passivi legati alla rilevazione contabile dei contributi c/impianti, (esempio  credito d’imposta art. 8 L. 388/2000) agli effetti di:

• trattamento contabile e rappresentazione in  bilancio;  e 
• valutazione successiva.

1) Definizione contabile della voce “Risconti passivi”

Il postulato della competenza richiede che i costi devono essere correlati ai ricavi dell'esercizio. 

Un esempio di correlazione tra costi e ricavi riguarda la rilevazione di risconti passivi.

Il principio contabile OIC 18 richiamando la definizione civilistica di cui all’ articolo 2424-bis, co. 6[1], definisce i risconti passivi: “quote di proventi che hanno avuto manifestazione finanziaria nel corso dell’esercizio in chiusura o in precedenti esercizi ma sono di competenza di uno o più esercizi  successivi”. 

Concorrendo all’esatta correlazione delle componenti del conto economico.

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2) I Contributi in conto impianti: il principio contabile OIC 16

L’OIC 16 (Immobilizzazioni) al paragrafo  “I contributi pubblici commisurati al costo delle immobilizzazioni” (par. 82 e ss.) definisce i contributi in conto impianti: 

• “somme erogate da un soggetto pubblico (Stato o enti pubblici) alla società per la realizzazione di iniziative dirette alla costruzione, riattivazione e ampliamento di immobilizzazioni materiali, commisurati al costo delle medesime”;
• la società beneficiaria può essere vincolata a mantenere in uso le immobilizzazioni materiali cui essi si riferiscono per un determinato tempo, stabilito dalle norme che li introducono; 
• sono concessi per sviluppare investimenti in aree aventi difficoltà operative, che in genere perdurano nel tempo; 
• restano legati alla società per più di un esercizio; le difficoltà operative si concretizzano in tale periodo di tempo in aggravi di costi a cui si contrappongono minori ammortamenti;
• non costituiscono un contributo concesso ai soci; il beneficio del contributo deriverà ai soci dall'attività operativa della società, la quale sarà gravata da un minor addebito di ammortamenti al conto economico. Pertanto, non sono rilevabili direttamente a patrimonio netto, in quanto:
  • sono riferiti e commisurati al costo dei cespiti e come tali partecipano direttamente o indirettamente alla formazione del risultato dell’esercizio secondo il criterio della competenza;
  • sono rilevati nel momento in cui esiste una ragionevole certezza che le condizioni previste per il riconoscimento del contributo sono soddisfatte e che i contributi saranno erogati. Si iscrivono in bilancio quando si tratta di contribuiti acquisiti sostanzialmente in via definitiva (OIC 16, par. 87).

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3) La tecnica di rilevazione contabile dei contributi in c/impianti

I contributi in c/impianti sono rilevati a conto economico con un criterio sistematico, gradualmente lungo la vita utile dei cespiti. L’OIC 16 prevede due metodi:  

a) metodo “indiretto” o “metodo dei risconti passivi”: i contributi sono portati indirettamente a riduzione del costo in quanto imputati al conto economico nella voce A)5 “altri ricavi e proventi”, e quindi rinviati per competenza agli esercizi successivi attraverso l’iscrizione di “risconti passivi”; sotto il profilo contabile: 

4) La valutazione successiva dei “Risconti passivi”

L’OIC 18 al paragrafo 24, prevede che “ i risconti passivi rappresentando proventi differiti ad uno o più esercizi successivi come tali, normalmente, non pongono problemi di valutazione in sede di bilancio”, fatte salve ipotesi specifiche o correzioni di errori contabili.

Tra le ipotesi specifiche rientra l’OIC 5 che ammette la valutazione successiva dei risconti passivi per le società in liquidazione, e fonda la motivazione sul fatto che viene meno:

• il principio di  continuità aziendale (principio del “going concern”)e non vi è dunque la necessità di mantenere intatto il principio di competenza nella rilevazione dei ricavi a carattere pluriennale (OIC 5 a  pag. 24);
• il principio del divieto di rilevazione di utili non realizzati ed il principio di competenza (quest’ultimo inteso come correlazione dei costi e ricavi) parimenti non sono più applicabili, non essendovi più un’attività produttiva e non dovendosi determinare con criteri prudenziali un utile distribuibile ai soci.” (OIC 5 pag. 37).

Di conseguenza, nel caso di valutazione d’azienda per  recesso di socio di S.r.l. o S,p,a. (ex art. 2437 C.c.) i riconti passivi per contributi in c/impianti non pongono normalmente problemi di valutazioni se non legati al corretto trattamento contabile nella formazione del bilancio in quanto “la valutazione della quota del socio che recede deve riferirsi all’azienda nel suo complesso come “entità  in funzionamento” alla data di esercizio del diritto di recesso” (PIV 6.1 e 6.2 , Principi di valutazione d’azienda dell’OIV)