La trasformazione agevolata in società semplice

La Legge di Bilancio 2023 riapre la possibilità di assegnare in maniera agevolata beni societari ai soci usufruendo di una tassazione conveniente o, in alternativa, di trasformare la società immobiliare in società semplice. La trasformazione agevolata in società semplice può essere effettuata soltanto se all'atto della trasformazione la compagine sociale è composta dagli stessi soci che erano tali al 30.09.2022. Vediamo i dettagli di questa operazione.

1) Trasformazione agevolata in società semplice: beni oggetto dell’agevolazione

L’art. 1, commi da 100 a 105, della l. 29.12.2022, n. 197, propone nuovamente le agevolazioni fiscali che hanno per oggetto:

• l’assegnazione o la cessione ai soci di beni immobili, diversi da quelli indicati all’art. 43, comma 2, primo periodo, del d.p.r. 22.12.1986, n. 917 (cioè diverso dagli immobili strumentali utilizzati esclusivamente per l’esercizio dell’arte o professione o dell’impresa commerciale da parte del possessore);
• la trasformazione in società semplice delle società che hanno per oggetto esclusivo o principale la gestione dei suddetti beni.

La normativa consente di operare la trasformazione, operazione che, in una prospettiva futura di cessione degli immobili, consente di realizzare plusvalenze senza soggiacere al prelievo fiscale. Inoltre, qualora il valore catastale non sia elevato e sia inferiore al valore contabilizzato o normale, l’operazione è soggetta al pagamento in misura fissa delle sole imposte di registro, ipotecaria e catastale.

2) Trasformazione agevolata in società semplice: termini e condizioni

Il beneficio della trasformazione agevolata in società semplice scade il 30.9.2023, data in cui deve essere formalizzato l’atto notarile. 

E’ necessario rispettare il presupposto rappresentato dal fatto che la compagine sociale che delibera l’atto deve essere costituita dagli stessi soci che erano presenti al giorno 30.9.2022. 

Pertanto, la trasformazione agevolata in società semplice richiede la presenza contestuale delle presenti condizioni:

1. la delibera deve essere di data non successiva al 30.9.2023;
2. i soci che deliberano devono essere tali alla data del 30.9.2022, anche se la quota posseduta è stata variata.

La presenza di nuovi soci nel periodo “30.9.2022- data della trasformazione” esclude il beneficio.

3) Trasformazione agevolata in società semplice: requisiti soggettivi

La norma è destinata alle società in nome collettivo, in accomandita semplice, a responsabilità limitata, per azioni e in accomandita per azioni, residenti nel territorio dello Stato che hanno per oggetto esclusivo o principale la gestione di immobili diversi da quelli strumentali per destinazione (cioè diversi da quelli che sono utilizzati elusivamente per l’esercizio dell’impresa da parte della società) per cui (circolare 10.6.2016, n. 26/E):

a. sono agevolabili:

• • i beni strumentali per natura se sono concessi in locazione o comodato o non sono comunque utilizzati dall’impresa;
  • quelli alla cui produzione o scambio è diretta l’attività dell’impresa (cioè, i c.d. “beni merce”);
  • quelli che concorrono a formare il reddito d’impresa ai sensi dell’art. 90 del d.p.r. 22.12.1986, n.917 (cioè i cd. “beni patrimonio”);
  • posseduti dalle società che hanno per oggetto la gestione degli immobili;

b. sono esclusi gli immobili “strumentali per natura” che non sono utilizzabili senza radicali trasformazioni ma che sono utilizzati esclusivamente per l’esercizio dell’impresa da parte del possessore.

Per quanto riguarda le società del settore agricolo:

L’assegnazione agevolata ha per oggetto anche i beni mobili iscritti in pubblici registri che non sono utilizzati come strumentali per l’attività propria dell’impresa (ad esempio, le autovetture utilizzate dalle imprese che le noleggiano).

L’agevolazione è esclusa per i diritti reali parziali relativi ai beni (ad es., la nuda proprietà e l’usufrutto) e quelli edificatori, i terreni utilizzati per l’attività agricola e le quote di partecipazione in altre società. Tuttavia, se la società è titolare di un diritto parziale sul bene (ad es., è titolare della nuda proprietà e ha dato il bene in usufrutto o in abitazione al socio) la norma è applicabile poiché “si realizza la fuoriuscita del bene dal patrimonio della società a quello del socio” (circolare citata).

In generale, l’agevolazione si applica “alle società che hanno per oggetto esclusivo o principale la gestione dei predetti beni e che entro il 30.9.2023 si trasformano in società semplici”. In altri termini, si tratta delle c.d. “società immobiliari di gestione” le quali esercitano un’attività limitata al godimento diretto o indiretto (cioè in locazione) di beni immobili di proprietà: l’oggetto esclusivo o principale è la gestione dei beni assegnabili, che è essenziale per realizzare lo scopo sociale.

Rileva, pertanto, l’attività che è effettivamente svolta nel momento in cui è redatto l’atto di trasformazione che va iscritto nel registro delle imprese.

La gestione degli immobili può consistere non solo nella percezione dei canoni di locazione o affitto ma anche nell’esecuzione di servizi complementari che sono funzionali per l’utilizzazione unitaria del complesso immobiliare (ad es., villaggi turistici, gallerie, ecc.). Tuttavia, se la prestazione di servizi è essenziale e determinante dal punto di vista qualitativo e quantitativo non si è in presenza di una società immobiliare di gestione.

4) Trasformazione agevolata in società semplice: tassazione e versamenti

a) Le imposte sui redditi

Ai fini delle imposte sui redditi si applica l’imposta sostitutiva dell’8% sulla plusvalenza tra il valore normale dei beni assegnati e il loro costo fiscalmente riconosciuto (determinato ai sensi dell’art. 110, comma 1, lett. b) del d.p.r. 22.12.1986, n. 917, al netto degli   ammortamenti che sono stati dedotti). L’aliquota è elevata al 10,5% per le società considerate non operative in   almeno due dei tre periodi di imposta precedenti a quello della trasformazione.

Le riserve in sospensione d’imposta sono soggette all’imposta sostitutiva del 13%.

Il costo fiscalmente riconosciuto delle azioni o quote possedute dai beni delle società trasformate deve essere aumentato della differenza assoggettata all’imposta sostitutiva.

b) Le imposte indirette:

• le aliquote dell’imposta proporzionale di registro sono ridotte alla metà;
• le imposte ipotecarie e catastali si applicano in misura fissa.

c) L'oggetto delle agevolazioni

La trasformazione agevolata in società semplice è riconosciuta soltanto per i beni immobili suddetti  e i beni mobili registrati non strumentali per la società trasformanda.

Tutti gli altri beni che rientrano nell’attività dell’impresa e che sono oggetto dell’operazione sono soggetti alle ordinarie regole impositive.

d) La determinazione dell’imposta sostitutiva

L’’imposta sostituiva dell’8% dell’IRPEF, dell’IRES, dell’IRAP ovvero del 10,5%, si applica sull’eventuale plusvalenza che risulta dalla differenza tra il valore dell’assegnazione dell’immobile e dei beni registrati e il loro valore normale.

Per i beni immobili il valore di assegnazione può essere determinato considerando uno dei seguenti parametri:

• il valore normale, considerando l’art. 9 del d.p.r. 22.12.1986, n. 917;
• il valore catastale, determinato in misura pari a quello che risulta applicando alle rendite catastali i moltiplicatori determinati con le modalità indicate all’art. 52, comma 4, primo periodo, del d.p.r. 26.4.1986, n. 131;
• il valore intermedio tra i due precedenti.

Il cambio di destinazione dell’immobile, effettuato al fine di beneficiare della riduzione del valore, non è un’operazione sindacabile come abuso del diritto relativamente al risparmio di imposta (circ. 1.6.2016, n. 26/E).

e) L'IVA

La trasformazione non è considerata una cessione di beni per cui è esclusa dall’IVA ai sensi dell’art. 2, comma 3, lett, f) del d.p.r. 26.10.1972, n. 633.

La trasformazione in società semplice di mero godimento è rilevante ai fini dell’IVA poiché viene meno il requisito di esercizio dell’attività di impresa, circostanza da cui deriva l’autoconsumo dei beni da assoggettare al tributo se al momento dell’acquisto è stata effettuata la detrazione dell’imposta.

Più in particolare, se per l’acquisto:

• l’IVA è stata detratta, va applicata l’imposta fatta eccezione per il regime di esenzione per i beni immobili di cui all’art. 10, n. 8-bis) e n. 8-ter);
• va osservato l’art. 19-bis 2 se l’operazione è effettuata entro il periodo di 10 anni dall’acquisto; la rettifica va operata anche per gli interventi di riparazione e di recupero edilizio (purché di natura incrementativa e non abbiano esaurito la loro utilità);
• l’IVA è esclusa se l’acquisto dell’immobile è stato fatto presso un soggetto privato o se è avvenuto prima entro il 31.12.1972;
• se per l’acquisto dei beni l’IVA non è stata detratta integralmente ai sensi degli artt. 19, 19-bis e 19-bis 2, l’operazione è esente dall’imposta (art. 10. n. 27-quinquies). 

f) Le riserve

Le riserve costituite prima della trasformazione vanno imputate ai soci nel periodo d’imposta successivo alla trasformazione, applicando le regole ordinarie.

Gli utili che sono distribuiti ai soci dalle società semplici sono imponibili applicando il criterio di competenza.

I dividendi sono da assoggettare all’imposta a seconda del percettore come segue: (art. 1, comma 1003 della l. 27.12.2017. n. 205):

• se persona fisica, si applica la ritenuta del 26% a titolo di imposta; 
• se società di capitali residente il 5% è soggetto a tassazione e il 95% è escluso (art. 89, comma 2);
• se imprenditore individuale e società di persone residenti è imponibile il 58,14% ed escluso il 41,86% (art. 59 del d.p.r. 22.12.1986, n. 917, e art. 1, comma 1004, della l. 27.12.2017, n. 205).