Fotovoltaico è una delle parole chiave su cui viaggia la transizione energetica, obiettivo primario e ambizioso dell’Europa che ci dovrà portare dal consumo di energie da fossili non rinnovabili ad una produzione energetica sostenibile.
Termine oggi di uso comune, il fotovoltaico è entrato nella cultura diffusa grazie alla consapevolezza della necessità di un cambio di strategia.
Nonostante le sue ormai lontane origini, lo sviluppo industriale del fenomeno è abbastanza recente, inizio secolo, quando le applicazioni pratiche di sfruttamento a costi ragionevoli ne hanno diffuso la conoscenza e richiamato l’attenzione della politica energetica, prima, e del legislatore, poi.
A fianco della produzione massiva dei soggetti istituzionalmente dedicati alla produzione di energia elettrica, ben si possono affiancare anche le piccole comunità di produzione, vuoi per autoconsumo che per produzione decentrata e diffusa sui territori. È così che vengono pensate e istituzionalizzate le Comunità Energetiche Rinnovabili (CER).
Il testo dell’avv. Lucio Berardi "Le Comunità energetiche Rinnovabili" fa il punto dell’attuale stato dell’arte in ambito tecnico-tecnologico, giuridico-amministrativo e fiscale nel coacervo di norme che partendo dall’inquadramento delle Direttive europee si articola poi nelle disposizioni giuridiche e tecniche nazionali fino alle specifiche regionali e comunali.
L’Autore fa chiarezza su queste disposizioni, analizzandole partitamente e riportandone una ricognizione analitica ed esaustiva aggiornata alle modifiche dell’ultima ora, restituendo un panorama completo – e inedito – di cui si sentiva davvero la necessità.
Con la finalità di ricondurre a “sintesi” le informazioni per favorire l’“operatore” a porre in pratica le nozioni desumibili dal quadro normativo. Perché è l’“operatore” il principale destinatario di questo volume.
Di seguito un estratto del libro, nello specifico, del capitolo 4 riguardante la costruzione e gestione di un impianto fotovoltaico, soggette a una serie di normative e aspetti legali, molto importanti da conoscere per riuscire a realizzare l’intervento, garantirne il funzionamento sicuro ed efficiente. Tuttavia è necessario fare anche un’attenta valutazione in relazione agli adempimenti di carattere fiscale e catastale.
Soffermiamoci sull’ammortamento degli impianti fotovoltaici e sui profili catastali e fiscali.
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Si consiglia la lettura del libro: Le Comunità Energetiche Rinnovabili
1) L’ammortamento degli impianti fotovoltaici
Le aliquote di ammortamento sono dei coefficienti che rappresentano la percentuale da applicare al valore iniziale dei beni di utilità pluriennale, per calcolare la quota di costo di competenza di un singolo esercizio.
I coefficienti di ammortamento del costo dei beni materiali strumentali (impiegati nell’esercizio di attività commerciali, arti e professioni) sono stati definiti dal decreto ministeriale del 31 dicembre 1988. Purtroppo tale decreto non contempla uno specifico coefficiente di ammortamento per gli impianti fotovoltaici.
L’art. 23, co. 47, d.l. 6 luglio 2011, n. 98 aveva stabilito che, a decorrere dal 2013, sarebbe stata rivista la disciplina del regime fiscale degli ammortamenti dei beni materiali (mediante un regolamento da emanare ai sensi dell’art. 17, co. 2, l. 23 agosto 1988, n. 400).
Tale aggiornamento sarebbe stato quindi molto importante per il settore degli impianti a fonti rinnovabili, in quanto le nuove tecnologie utilizzate in questi progetti avrebbero finalmente avuto degli specifici coefficienti di ammortamento.
Incredibilmente, a fine 2013, non solo non è stato adottato un nuovo regolamento che tenesse conto dello sviluppo tecnologico del settore delle rinnovabili, ma viepiù si è assistito ad un mutamento interpretativo (in senso sfavorevole) dell’Agenzia delle Entrate, in ordine al coefficiente di ammortamento applicabile agli impianti fotovoltaici.
L’Ente fiscale, infatti, nel 2007 aveva ritenuto che tale coefficiente fosse del 9%, in quanto classificabili come beni mobili (c.m. 19 luglio 2007, n. 46/E).
Sconfessando se stessa, Agenzia delle Entrate, nel 2013, ha cambiato orientamento e, ritenendo gli impianti fotovoltaici di maggiori dimensioni di natura immobiliare, ha stabilito che in quei casi ci si debba riferire alla percentuale di ammortamento del 4% prevista per i “fabbricati destinati all’industria” (c.m. 19 dicembre 2013, n. 36).
In realtà, come meglio verrà approfondito nel prosieguo, la natura immobiliare degli impianti fotovoltaici, non influendo sulla durata utile del bene, non dovrebbe rilevare al fine della determinazione del coefficiente di ammortamento.
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2) Impianto fotovoltaico: profili fiscali
Sotto il profilo fiscale l’art. 102, d.P.R. 917/1986 stabilisce che la deduzione delle quote di ammortamento dei beni materiali è ammessa in misura non superiore a quella risultante dall’applicazione di coefficienti stabiliti con decreto ministeriale per categorie di beni omogenei, in base al normale periodo di deperimento e consumo.
Come già rappresentato, il d.m. 31 dicembre 1988 non contempla gli impianti fotovoltaici (ed eolici), e non è stato aggiornato (sebbene tale aggiornamento fosse stato previsto nel d.l. 6 luglio 2011, n. 98).
Agenzia delle Entrate utilizzando il criterio analogico, esposto all’art. 2 del d.m. suddetto, ha ritenuto di applicare ai beni mobili i coefficienti previsti per gli impianti produttivi di energia termoelettrica (Gruppo XVII, specie 1/b) pari al 9%.
Invece, per quanto riguarda i beni immobili, avendo il decreto specificato che dalla definizione sono esclusi i fabbricati, considera applicabile il diverso coefficiente del 4%.
Pertanto, e in conseguenza di tale impostazione, l’Amministrazione finanziaria, sempre nella circolare n. 36/2013, si è espressa relativamente al coefficiente di ammortamento degli impianti fotovoltaici, andandolo di fatto a legare (forse in maniera un pò frettolosa e semplicistica) alla natura immobiliare o mobiliare dell’impianto (e cioè all’inquadramento catastale).
In sostanza ritiene l’Ente fiscale applicabile:
• il coefficiente di ammortamento del 9% ai soli impianti fotovoltaici qualificabili come beni mobili, in quanto equiparabili alle centrali termoelettriche;
• il coefficiente di ammortamento del 4% previsto per i fabbricati destinati all’industria, agli impianti fotovoltaici qualificabili come beni immobili.
Tale presa di posizione dell’Ente fiscale, determinando molte critiche e anche numerosi contenziosi tributari, è stata oggetto di una specifica pubblicazione da parte dell’Associazione Italiana Dottori Commercialisti (Norma di Comportamento n. 197 del 18 luglio 2016).
In tale documento viene preliminarmente approfondito il trattamento contabile previsto dal Principio contabile nazionale (OIC 16).
Dal punto di vista contabile, come descritto dall’OIC 16, il valore di un impianto complesso di produzione di energia elettrica (da fonte fotovoltaica, eolica o termica), deve essere scomposto sulla base della natura delle relative componenti, secondo le categorie delle immobilizzazioni materiali individuate dall’art. 2424 c.c.
Inoltre, nel caso in cui si ravvisi un’unità economico-tecnica, ovvero un assieme di beni tra loro coordinati in una logica tecnico-produttiva, occorre determinare i valori dei singoli cespiti che la compongono, distinguendo i cespiti soggetti ad ammortamento (a loro volta suddivisi sulla base della vita utile), da quelli non suscettibili di essere ammortizzati.
L’OIC 16 precisa anche che l’ammortamento delle componenti, pertinenze o accessori (inclusi in un cespite complesso) che siano caratterizzate da una diversa vita utile, deve essere calcolato separatamente per ognuna di esse (criterio del c.d. “component approach”).
Quindi, già nella fase dell’iscrizione contabile a bilancio, il valore della complessa struttura degli impianti di produzione di energia elettrica deve essere scomposto per componenti secondo natura, ammortizzabilità e durata utile, sulla base dei prezzi di mercato e tenendo conto dello stato dei beni.
La pubblicazione prosegue analizzando il conseguente profilo fiscale relativo al corretto ammortamento di tali beni, introducendo alcune riflessioni che di fatto “superano” l’approccio dell’Agenzia delle Entrate.
E precisamente l’Associazione Italiana Dottori Commercialisti osserva che:
• scopo del d.m. è quello di suddividere per natura i beni materiali di durata pluriennale per identificarne la durata utile, esprimendola in coefficienti di ammortamento differenziati;
• la qualificazione come fabbricato degli impianti fotovoltaici (equiparati per analogia alle centrali termoelettriche), si rende utile nei casi in cui i beni non siano tra loro facilmente distinguibili (cioè beni materiali diversi per natura, con diverse durate utili, che risultino assiemati per svolgere una funzione complessa);
• differentemente da quelli termoelettrici, gli impianti fotovoltaici (ed eolici), per lo più necessariamente, sono esposti agli agenti atmosferici, essendo ospitati all’interno di fabbricati minori solo eventualmente e per una loro parte marginale (es. le sottostazioni elettriche e le cabine elettriche).
E conclude che:
• alle componenti fabbricati, che hanno un maggiore periodo di deperimento, sarebbe applicabile il coefficiente del 4%;
• alle componenti impiantistiche (elementi fondamentali) degli impianti fotovoltaici, la cui identificazione deriva dall’analisi della modalità con la quale svolgono la loro funzione essenziale, rappresentata dalla produzione dell’energia elettrica, risulterebbe invece applicabile il coefficiente del 9%;
• alle componenti separatamente elencate dal d.m. 31 dicembre 1988 (al Gruppo XVII, specie 1/b) si applicano i diversi coefficienti ivi previsti.
Unica eccezione sarebbe rappresentata dalle strutture di sostegno dei pannelli, che per la loro natura di costruzioni e la loro durata, possono essere assimilati al fabbricato, anche sul piano contabile e fiscale.
Si evidenza infine che tale impostazione, elaborata dall’Ordine dei Commercialisti (e assolutamente condivisibile sotto il profilo giuridico e tecnico), è stata oggetto di specifica interrogazione parlamentare n. 5-09541 del 22 settembre 2016, a cui il Ministro dell’economia e delle finanze ha replicato negativamente. In sostanza il Governo ha ribadito l’orientamento espresso dall’Agenzia delle Entrate (circolare 36/E del 19 dicembre 2013), e cioè il coefficiente di ammortamento del 9% (sugli impianti qualificati come mobili) e il 4% (su quelli qualificati come beni immobili).
La risposta all’interrogazione lascia quindi aperto il tema della divergenza tra la normativa civilistica e la normativa fiscale (che dovrà essere oggetto di singola e specifica valutazione dell’imprenditore e del commercialista), causando come inevitabile conseguenza il continuo aumento del contenzioso tributario.
Tale incertezza interpretativa fiscale ha avuto (ed ha ancora) ripercussioni anche sul tema dell’applicazione del credito d’imposta (ex superammortamento).
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3) Impianto fotovoltaico: profili catastali
In via preliminare si osserva che ai fini del censimento in Catasto e della determinazione della rendita catastale di un impianto fotovoltaico, non è rilevante (esclusivamente) la facile amovibilità delle sue varie componenti impiantistiche, quanto, piuttosto, il rapporto di tali componenti con la capacità ordinaria dell’unità immobiliare a cui appartengono di produrre un reddito temporalmente rilevante.
In altri termini, gli Uffici Provinciali – Territorio dell’Agenzia, accertano gli immobili che ospitano i medesimi impianti, indagando, ai fini della determinazione della relativa rendita catastale, la correlazione che sussiste tra l’immobile e, in generale, quelle componenti impiantistiche rilevanti ai fini della funzionalità e capacità reddituale, a prescindere dal mezzo di unione utilizzato.
Precisamente, gli immobili ospitanti le centrali elettriche (a pannelli fotovoltaici) possono essere accatastati:
• nella categoria “D/1 opifici” e non censiti autonomamente, e quindi nella determinazione della relativa rendita catastale dell’unità immobiliare devono essere inclusi i pannelli fotovoltaici, in quanto ne determinano il carattere sostanziale di centrale elettrica e, quindi, di “opificio”; oppure
• nella categoria “D/10 fabbricati per funzioni produttive connesse alle attività agricole” e censiti autonomamente, in quanto strumentali alle attività agricole per connessione alle stesse.
L’Agenzia del Entrate con circolare n. 36/E del 19 dicembre 2013 ha anche definito dei criteri applicativi per individuare quando gli impianti fotovoltaici siano da considerarsi beni immobili (con conseguente obbligo di accatastamento) oppure beni mobili (senza obbligo di accatastamento).
In particolare, gli impianti fotovoltaici si considerano beni immobili (indipendentemente dalla categoria attribuita alle unità immobiliari di cui fanno parte) quando:
a) costituiscono una centrale di produzione di energia elettrica autonomamente censibile nella categoria D/1 oppure D/10 (tipicamente gli impianti installati a “terra” e normalmente qualificati come immobili strumentali);
b) incrementano il valore capitale o la redditività del bene in cui sono inseriti di almeno il 15% (tipicamente gli impianti installati sul tetto degli edifici a cui occorre variare la rendita catastale).
Invece gli impianti fotovoltaici si considerano beni mobili, e non sussiste quindi alcun obbligo di dichiarazione al catasto, né come unità immobiliare autonoma, né come variazione della stessa (in considerazione della limitata incidenza reddituale dell’impianto), qualora sia soddisfatto almeno uno dei seguenti requisiti:
• la potenza nominale dell’impianto fotovoltaico non è superiore a 3 kW per ogni unità immobiliare servita dall’impianto stesso;
• la potenza nominale complessiva, espressa in chilowatt, non è superiore a tre volte il numero delle unità immobiliari le cui parti comuni sono servite dall’impianto, indipendentemente dalla circostanza che sia installato al suolo oppure sia architettonicamente o parzialmente integrato ad immobili già censiti al catasto edilizio urbano;
• per le installazioni ubicate al suolo, il volume individuato dall’intera area destinata all’intervento (comprensiva, quindi, degli spazi liberi che dividono i pannelli fotovoltaici) e dall’altezza relativa all’asse orizzontale mediano dei pannelli stessi, è inferiore a 150 m3.
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4) Le comunità energetiche rinnovabili: indice
Capitolo 1 – Introduzione (il ruolo delle Comunità Energetiche nella transizione energetica)
Capitolo 2 – Le Comunità Energetiche: evoluzione del quadro normativo e regolatorio
2.1. Il quadro normativo europeo e italiano
2.2. Il primo disposto normativo e regolatorio “transitorio” sulle CER » 27
2.2.1. Condizioni di associazione
2.2.2. Modalità operative di condivisione
2.2.3. Diritti-doveri dei clienti finali associati
2.3. Il ruolo attuativo di ARERA e del GSE
2.3.1. La disciplina dei procedimenti di regolazione di ARERA: la consultazione preventiva per iscritto
2.3.2. Il modello regolatorio virtuale delle CER
2.3.3. Evoluzione del quadro regolatorio
2.3.4. Il GSE (Gestore dei Servizi Energetici)
2.3.5. Il Ministero dello sviluppo economico (oggi MASE)
2.4. La nascita delle CER (Comunità Energetiche Rinnovabili) e la continua evoluzione del quadro regolatorio
2.4.1. La nuova disciplina regolatoria (attualmente in vigore)
2.5. I numeri delle CER in Italia e in Europa
Capitolo 3 – La costituzione e gestione delle CER
3.1. Aspetti legali
3.1.1. Tipologie di configurazione ammesse al servizio di valorizzazione e incentivazione dell’energia elettrica condivisa: Comunità Energetica Rinnovabile e Gruppo di Autoconsumatori che agiscono collettivamente
3.1.2. Contributi economici a favore delle CER e AUC
3.1.2.1. Cumulabilità e compatibilità con altri incentivi
3.1.3. Requisiti generali delle configurazioni
3.1.4. Requisiti specifici per le CER
3.1.5. Elementi essenziali atto costitutivo e Statuto
3.1.6. Procedura di richiesta di accesso ai contributi
3.1.6.1. Modalità di presentazione della richiesta di accesso ai contributi
3.1.6.2. Data di decorrenza del servizio di valorizzazione e incentivazione
3.1.6.3. La richiesta di accesso al servizio specifica per le Comunità di Energia Rinnovabile
3.1.6.4. Procedimento di valutazione della richiesta
3.1.7. Contratto per il riconoscimento del servizio ed erogazione dei corrispettivi
3.2. Aspetti tecnico-economici
3.2.1. Regolazione delle partite economiche relative all’energia elettrica condivisa
3.2.1.1. Corrispettivi a copertura dei costi amministrativi
3.2.2. Modalità di profilazione dei dati di misura
3.2.2.1. Modalità di profilazione dei dati nei punti di connessione non trattati orari (e trattati orari nel caso di invio dati incompleti)
3.3. Aspetti fiscali e doganali: limiti alla neutralità fiscale delle CER e AUC
3.3.1. La tassazione delle somme corrisposte dal GSE alle CER e AUC
3.3.1.1. Trattamento IVA sulla tariffa premio e sul ristoro delle componenti tariffarie
3.3.1.2. Trattamento IVA sul corrispettivo per la vendita di energia (RID)
3.3.1.3. Trattamento delle imposte dirette (IRPEF e IRES) sulla tariffa premio e sul ristoro delle componenti tariffarie
3.3.1.4. Trattamento delle imposte dirette (IRPEF e IRES) sul corrispettivo per la vendita di energia (RID)
3.3.2. La tassazione dei soggetti aderenti alle CER e dei terzi produttori
3.3.3. Le imposte indirette: le accise
Capitolo 4 – Costruzione e gestione di un impianto fotovoltaico
4.1. Aspetti legali
4.1.1. Le autorizzazioni per gli impianti alimentati da fonti rinnovabili
4.1.1.1. Aree idonee all’istituzione degli impianti FER
4.1.1.2. Regimi amministrativi per la costruzione e gestione di impianti FER
4.1.2. I permessi edilizi
4.1.3. Il Modello UNICO per la realizzazione, la connessione e l’esercizio di piccoli impianti fotovoltaici sui tetti degli edifici o si strutture e manufatti diversi
4.1.3.1. Gli obiettivi di semplificazione della Direttiva RED II
4.1.3.2. Il contenimento dei costi energetici: il decreto energia
4.1.3.3. Il nuovo Modello UNICO (attualmente in vigore)
4.1.4. Le pratiche doganali
4.1.4.1. La licenza di esercizio
4.1.4.2. Officina elettric
4.1.4.3. La Dichiarazione annuale di consumo
4.1.4.4. Controlli e sanzioni amministrative
4.1.5. Il Ritiro Dedicato o la vendita dell’energia
4.1.5.1. Il Ritiro Dedicato
4.1.5.2. Prezzi minimi garantiti nei casi in cui gli impianti di produzione non accedano al Ritiro Dedicato... » 108
4.1.5.3. Vendita energia: i contratti di lungo termine di energia rinnovabile (PPA)
4.1.6. Le “Solar Belt” e la Linea diretta: applicazioni per l’industria
4.1.6.1. Le “Solar Belt”
4.1.6.2. Linea diretta: linea elettrica privata per autoconsumo
4.2. Aspetti fiscali e profili catastali
4.2.1. Le detrazioni fiscali delle persone fisiche e giuridiche
4.2.1.1. Compatibilità tra bonus ristrutturazione e Ritiro Dedicato (o scambio sul posto)
4.2.2. L’ammortamento degli impianti fotovoltaici
4.2.2.1. Profili catastali
4.2.2.2. Profili fiscali
4.2.3. L’ammortamento degli impianti fotovoltaici e il credito d’imposta (ex superammortamento)
4.2.4. Condominio e fotovoltaico: un nuovo contribuente, la Società di fatto
4.2.5. Il Superbonus fotovoltaico e le Comunità Energetiche: rapporto tra detrazioni edilizie e CER
4.2.5.1. Rapporto tra Comunità Energetiche e Superbonus
Capitolo 5 – Normativa di riferimento come modificata da ARERA con il Testo Integrato Autoconsumo Diffuso (TIAD) e dal MASE con il decreto attuativo CER (in attesa del via libera della Commissione UE)
5.1. Il Testo Integrato Autoconsumo Diffuso
5.1.1. Definizioni univoche per tutte le varie configurazioni di autoconsumo diffuso
5.1.2. Individuazione delle aree sottese alle configurazioni di autoconsumo: la cabina primaria e la zona di mercato
5.1.2.1. La cabina primaria
5.1.3. Procedure operative semplificate per la costituzione e la gestione delle configurazioni
5.1.4. Conferma del modello regolatorio virtuale
5.2. Il decreto MASE di regolamentazione degli incentivi per la condivisione dell’energia
5.2.1. I requisiti per l’accesso agli incentivi
5.2.1.1. I requisiti prestazionali e di tutela ambientale necessari per rispettare il principio del “Do No Significant Harm” (DNSH)
5.2.1.2. Le regole operative su proposta del GSE
5.2.1.3. Verifica preliminare di ammissibilità
5.2.2. Determinazione delle tariffe incentivanti e periodo di diritto
5.2.3. Contributo a fondo perduto di matrice PNRR nei piccoli comuni
Allegati
1. Atto costitutivo e Statuto di una Comunità Energetica Rinnovabile, redatto secondo le indicazioni previste per legge e dalla disciplina “transitoria” (in attesa della pubblicazione definitiva del nuovo decreto attuativo MASE)
2. Modello Istanza di una Comunità di Energia Rinnovabile per l’accesso al servizio di valorizzazione ed incentivazione dell’energia elettrica condivisa, redatto secondo le indicazioni previste per legge e dalla disciplina “transitoria” (in attesa della pubblicazione definitiva del nuovo decreto attuativo MASE)
3. Modello Istanza di un gruppo di autoconsumatori per l’accesso al servizio di valorizzazione ed incentivazione dell’energia elettrica condivisa, redatto secondo le indicazioni previste per legge e dalla disciplina “transitoria” (in attesa della pubblicazione definitiva del nuovo decreto attuativo MASE)
4. Modello Mandato dei clienti finali e/o produttori della CER al Referente, redatto secondo le indicazioni previste per legge e dalla disciplina “transitoria” (in attesa della pubblicazione definitiva del nuovo decreto attuativo MASE)
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