A distanza di poco tempo dall’ultima scadenza del 15 novembre[1], la Legge di Bilancio 2023 approvata dalla Camera il 24 dicembre 2022[2], ripropone una nuova riapertura dei termini per la rivalutazione partecipazioni e terreni, con applicazione dell’imposta sostitutiva del 16%, questa volta allargando il perimetro anche alle partecipazioni quotate, ai titoli, quote o diritti negoziati in mercati regolamentati o in sistemi multilaterali di negoziazione. In particolare, l’articolo 26, rubricato “Rideterminazione del costo o valore d'acquisto delle partecipazioni”:
- aggiunge all’articolo 5 della L. n. 448/01, dopo il comma 1, il comma 1-bis: ampliando il perimetro oggettivo;
- modifica il comma 2, art. 2, D.L 282/02, riaprendo i termini della rivalutazione ed il differimento del versamento dell’imposta sostitutiva per titoli, partecipazioni quotate e non, e terreni edificabili con destinazione agricola.
La nuova proroga dei termini di rivalutazione delle partecipazioni probabilmente sottintende l’interesse del legislatore di voler favorire l’ impulso alle operazioni di riorganizzazione aziendale delle PMI, ed in particolare il passaggio generazionale delle imprese di tipo family business
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1) La “rideterminazione del costo o del valore d’acquisto”
Sotto il profilo operativo il citato articolo 26[3] del DL Bilancio 2023, prevede di:
- (comma 1-bis): assumere il costo fiscale di titoli, quote o i diritti negoziati nei mercati regolamentati o nei sistemi multilaterali di negoziazione posseduti alla data del 1° gennaio 2023, con la prospettiva di minori o nessuna plusvalenza all’atto della successiva vendita con riferimento al 31 dicembre 2022, a condizione che il predetto valore sia assoggettato ad una imposta sostitutiva delle imposte sui redditi. Ai fini della rideterminazione del costo di acquisto si deve considerare (in luogo del valore di perizia) la media aritmetica dei prezzi rilevati nel mese di dicembre 2022;
- (comma 2, art, 2 D.L. 282/02) rideterminare i valori di acquisto di partecipazioni negoziate e non negoziate in mercati regolamentati o in sistemi multilaterali di negoziazione e dei terreni edificabili con destinazione agricola, posseduti alla data del 1° gennaio 2023. Le imposte sostitutive possono essere rateizzate fino ad un massimo di tre rate annuali di pari importo, a decorrere dalla data del 15 novembre 2023; sull'importo delle rate successive alla prima sono dovuti gli interessi nella misura del 3 per cento annuo, da versarsi contestualmente.
La redazione e il giuramento della perizia devono essere effettuati entro la medesima data del 15 novembre 2023.
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2) I soggetti ammissibili e il calcolo dell'imposta
Il regime consente ai soggetti:
- persone fisiche (non esercenti attività d’impresa);
- società semplici e associazioni ad esse equiparate ai sensi dell’art. 5 TUIR;
- enti non commerciali per quel che attiene alle attività non inerenti all’attività d’impresa;
- soggetti non residenti, privi di stabile organizzazione in Italia;
di rivalutare il costo o valore di acquisto delle partecipazioni quotate e non quotate possedute al di fuori del regime d'impresa, affrancando in tutto o in parte le plusvalenze conseguite, ex art. 67 co. 1 lett. c) - c-bis) del TUIR . In caso di conferma del DL Bilancio 2023, anche per il 1° gennaio 2023, tali soggetti hanno facoltà di assumere, in luogo del costo o valore di acquisto, il valore delle quote e delle azioni mediante l’assolvimento di un’imposta sostitutiva sul c.d. “valore di perizia” previsto per partecipazioni quotate non quotate e terreni edificabili con destinazione agricola.
Le partecipazioni rivalutabili ai fini della disciplina in esame possono essere:
• partecipazioni rappresentate da titoli (azioni) quotati e non;
• le quote di partecipazione al capitale o al patrimonio di società non rappresentate da titoli (quote di S.r.l. o di società di persone);
• i diritti o i titoli attraverso cui possono essere acquisite le predette partecipazioni (es. diritti di opzione, warrant, obbligazioni convertibili in azioni).
Per avvalersi della rivalutazione per il 2023, la partecipazione deve essere iscritta in bilancio alla data dell'1/1/2023. Per perfezionare il regime agevolato in argomento, occorrerà entro il 15 novembre 2023 che:
- un professionista abilitato rediga e asseveri la perizia di stima della partecipazione o dei terreni;
- il contribuente interessato versi l’imposta sostitutiva per l’intero suo ammontare, ovvero (in caso di rateizzazione) limitatamente alla prima delle tre rate annuali di pari importo.
Il calcolo dell’imposta sostitutiva ed il nuovo termine del 15 novembre 2023
Nulla cambia riguardo il calcolo dell’’imposta sostitutiva, che in continuità con il DL Energia, deve essere calcolata:
- sull’intero valore della perizia, come ribadito anche nella circolare 1/E/2021 dell'Agenzia delle Entrate. Produce i suoi effetti e si perfeziona con il pagamento dell'intera imposta sostitutiva ovvero, prevista per il 15 novembre 2023 ed in caso di pagamento rateale, in tre rate annuali di pari importo (con maggiorazione a partire dalla seconda rata degli interessi pari al 3% annuo) a partire dal 15 novembre 2023;
- sul valore normale determinato ai sensi dell’art. 9, comma 4, lettera a), TUIR, con riferimento al mese di dicembre 2022, a condizione che il predetto valore sia assoggettato a una imposta sostitutiva delle imposte sui redditi, ossia sulla media aritmetica dei prezzi rilevati nel mese di dicembre 2022, per quote e diritti negoziati nei mercati regolamentati o nei sistemi multilaterali di negoziazione.
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3) Effetti della riapertura termini del regime di rivalutazione
Rispetto al momento di determinazione della rivalutazione di partecipazioni già rivalutate nel 2022, qualora il valore di mercato risulti inferiore a quello indicato nella perizia relativa a una rivalutazione precedente, non occorre procedere alla rideterminazione del costo. La vendita della partecipazione ad un valore inferiore a quello della perizia non determina la decadenza del regime e la perdita dell’affrancamento. Al riguardo si ricorda che l’art. 5 comma 6 della L. 448/2001 dispone che l’assunzione del nuovo valore di acquisto della partecipazione non ammette il realizzo di minusvalenze compensabili ai sensi dell’art. 68 del TUIR[4] (per cui non si applica la disposizione che consente di compensare le plusvalenze con le minusvalenze e di riportare a nuovo le minusvalenze eccedenti nei successivi periodi d’imposta, ma non oltre il quarto).
Alcune considerazioni
Non possono trascurarsi gli effetti che la riapertura dei termini di rivalutazione avrà sul tessuto economico e sociale sicuramente sottointesi dal legislatore, ed in particolare:
- rendere contendibili le PMI favorendo la permanenza sul mercato;
- dare impulso alle operazioni di riorganizzazione aziendale ed il passaggio generazionale delle imprese di tipo family business.
La data di riferimento al 1° gennaio 2023 ha il vantaggio di consentire inoltre l’utilizzo del bilancio di esercizio senza dover predisporre un infrannuale.
Tabella di riepilogo delle attività e adempimenti:
Scadenza | Attività e adempimenti |
Data 15 novembre 2023 | Stesura della perizia giurata Sono professioni abilitati: a. per le partecipazioni, gli iscritti all’albo dei dottori commercialisti, dei ragionieri e periti commerciali, e gli iscritti nell’elenco dei revisori legali dei conti; b. per i terreni, gli iscritti agli albi degli ingegneri, degli architetti, dei geometri, dei dottori agronomi, degli agrotecnici, dei periti agrari e dei periti industriali edili. |
Versare l’imposta sostitutiva nella misura del 14%, utilizzando il modello F24, indicando: - anno 2023; - codice tributo 8055 per le partecipazioni; - il codice tributo 8056 per i terreni. | |
Dichiarazione dei redditi relativa all’anno 2023 (anno in cui si effettua la rivalutazione) | Compilazione del quadro RT |
4) NOTE
[1] Si veda Peta M., “Il Decreto Energia in sede di conversione ha confermato la possibilità di rivalutazione delle partecipazioni e terreni prorogando il termine dal 15 giugno al 15 novembre”, Speciale Fisco e Tasse, 25 /10/22
https://www.fiscoetasse.com/approfondimenti/14635-si-avvicina-il-termine-del-15-novembre-per-rivalutare-partecipazioni-e-terreni.html
[2] Su Fisco e Tasse “La legge di Bilancio approvata alla Camera con fiducia, , 24/12/2022
[3] Cfr. Art. 26 D.L. Bilancio 2023: 1. All’articolo 5 della legge 28 dicembre 2001, n. 448, sono apportate le seguenti modificazioni: a) la rubrica è sostituita dalla seguente: «Rideterminazione dei valori di acquisto di partecipazioni»; b) dopo il comma 1 è aggiunto il seguente: «1-bis. Agli effetti della determinazione delle plusvalenze e minusvalenze di cui all'articolo 67, comma 1, lettere c) e c-bis), del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, e successive modificazioni, per i titoli, le quote o i diritti negoziati nei mercati regolamentati o nei sistemi multilaterali di negoziazione, posseduti alla data del 1° gennaio 2023, può essere assunto, in luogo del costo o valore di acquisto, il valore normale determinato ai sensi dell’articolo 9, comma 4, lettera a), del medesimo testo unico delle imposte sui redditi, con riferimento al mese di dicembre 2022, a condizione che il predetto valore sia assoggettato ad una imposta sostitutiva delle imposte sui redditi». 2. All'articolo 2 del decreto-legge 24 dicembre 2002, n. 282, convertito, con modificazioni, dalla legge 21 febbraio 2003, n. 27, il comma 2 è sostituito dal seguente «2. Le disposizioni degli articoli 5 e 7 della legge 28 dicembre 2001, n. 448, e successive modificazioni, si applicano anche per la rideterminazione dei valori di acquisto delle partecipazioni negoziate e non negoziate in mercati regolamentati o in sistemi multilaterali di negoziazione e dei terreni edificabili e con destinazione agricola posseduti alla data del 1° gennaio 2023. Le imposte sostitutive possono essere rateizzate fino ad un massimo di tre rate annuali di pari importo, a decorrere dalla data del 15 novembre 2023; sull'importo delle rate successive alla prima sono dovuti gli interessi nella misura del 3 per cento annuo, da versarsi contestualmente. La redazione e il giuramento della perizia devono essere effettuati entro la predetta data del 15 novembre.». 3. Sui valori di acquisto delle partecipazioni e dei terreni edificabili e con destinazione agricola rideterminati con le modalità e nei termini indicati dal comma 2 dell'articolo 2 del decreto-legge 24 dicembre 2002, n. 282, convertito, con modificazioni, dalla legge 21 febbraio 2003, n. 27, come da ultimo modificato dal comma 2 del presente articolo, le aliquote delle imposte sostitutive di cui all'articolo 5, commi 1-bis e 2, della legge 28 dicembre 2001, n. 448, e l'aliquota di cui all'articolo 7, comma 2, della medesima legge sono pari al 14 per cento.”.
[4] Cfr Circolare Agenzia delle Entrate n. 1/E del 15 febbraio 2013.
