La sospensione degli ammortamenti: indicazione nella dichiarazione dei redditi

A seguito dell’emergenza COVID-19 è consentito, in deroga alle disposizioni del Codice civile (art. 2426, comma 1, n. 2, C.c.) di non effettuare fino al 100% dell’ammortamento annuo del costo delle immobilizzazioni materiali e immateriali. La disposizione, inizialmente prevista per il 2020 (esercizio in corso al 15.8.2020), è stata estesa anche per il 2021 da parte del D.L. 228/2021.

L’applicazione della norma che consente di sospendere civilisticamente gli ammortamenti in bilancio, ma ne consente (facoltà) la deduzione fiscale, ha dei riflessi sulla compilazione del modello Redditi 2022.

1) Sospensione ammortamento in dichiarazione

Con l'art. 60 del  D.L. n. 104/2020 (“Decreto Agosto”) il Legislatore aveva previsto – con l'intento di non “aggravare” il bilancio d'esercizio 2020 degli effetti economici derivanti dalla pandemia – la possibilità di “sospendere” (in tutto o in parte) l'imputazione contabile degli ammortamenti 2020 delle immobilizzazioni materiali e immateriali.

La norma in oggetto disponeva, prima della “Legge di Bilancio 2022” che:

La “Legge di Bilancio” aveva previsto, attraverso la sostituzione dell'ultimo periodo dell'art. 60, comma 7-bis del “Decreto Agosto”, la facoltà di sospensione degli ammortamenti relativi al 2021 solo però per i soggetti che nel 2020 avevano optato per la sospensione del 100% della quota di ammortamento delle immobilizzazioni materiali e immateriali. Il “Decreto Milleproroghe” ha poi modificato l'ultimo periodo dell'art. 60, comma 7-bis, estendendo la facoltà anche per l'esercizio 2021 di sospendere fino ad un massimo del 100% l'ammortamento per i beni materiali e immateriali, eliminando la condizione della sospensione del 100% della quota di ammortamento 2020.

La disposizione in oggetto, quindi, cancella quanto stabilito dalla Legge di Bilancio 2022, disponendo che la sospensione degli ammortamenti 2021 può essere effettuata a prescindere dalla sospensione del 100% degli ammortamenti 2020.

Da ultimo, il D.L. 4/2022 ha disposto l’estensione all’esercizio in corso al 31.12.2022 della facoltà, di sospensione degli ammortamenti.

2) Sospensione ammortamento: soggetti interessati

La facoltà di sospendere l’ammortamento interessa i soggetti che non applicano i Principi contabili internazionali (OIC adopter), ossia:

• società che redigono il bilancio secondo le norme del c.c. e dei Principi contabili nazionali;
• intermediari non IFRS che redigono il bilancio ai sensi del D.Lgs. n. 136/2015;
• imprese di assicurazione.

L’OIC, nel Documento interpretativo n. 9, ha riportato come rientrino tra i soggetti interessati:

• le micro-imprese ex art. 2435-ter del c.c., ancorché non tenute alla redazione della Nota integrativa. In tal caso le stesse devono comunque
• redigere la Nota integrativa, ovvero 
• fornire l’informativa richiesta dalla norma in calce al bilancio (Stato patrimoniale);
• le società tenute alla redazione del bilancio consolidato. In particolare

“il bilancio consolidato recepisce gli effetti della deroga con riferimento alle sole società consolidate che se ne avvalgono nella redazione del proprio bilancio d’esercizio. la deroga consente, in materia di ammortamenti, l’utilizzo di criteri di valutazione di gruppo non omogenei”.

Per le società di persone e le ditte individuali si evidenzia che il modello mod. REDDITI PF e SP – analogamente al mod. REDDITI SC – contiene, tra le variazioni in diminuzione, i codici connessi alla quota di ammortamento sospesa. La facoltà di sospendere l’ammortamento spetta, quindi, anche a questi soggetti.

3) Facoltà totale o parziale della sospensione dell'ammortamento

La sospensione dell’ammortamento è facoltativa e può essere totale o parziale.

La quota di ammortamento non effettuata è imputata al conto economico relativo all’esercizio successivo e con lo stesso criterio sono differite le quote successive. 

Qualora l’impresa avesse sospeso l’intera quota di ammortamento 2020, tale quota sarebbe stata imputata nel 2021 e allo stesso modo sarebbero state “spostate” le quote successive, allungando pertanto la stima della vita utile del bene. 

Con l’estensione al 2021 lo “spostamento” è ulteriormente differito, fermo restando la verifica sulla vita utile del bene.

4) Indicazione in dichiarazione dei redditi

L’applicazione della norma che consente di sospendere civilisticamente gli ammortamenti in bilancio, ma ne consente (facoltà) la deduzione fiscale, ha dei riflessi sulla compilazione del modello Redditi SC 2022 – oltre a richiedere lo stanziamento delle imposte differite passive.

Nel modello andrà infatti operata una variazione in diminuzione (rigo RF55 codice 81) per l’intera quota non contabilizzata o per la differenza tra quota ordinaria e quota effettivamente contabilizzata; il disallineamento tra valore civilistico e quello fiscale che così si genera andrà poi gestito nel quadro RV dello stesso modello Redditi.

5) Sospensione 100% ammortamento: esempio

Esempio 

Sospensione del 100% dell'ammortamento sia nel 2020, sia nel 2021. 

Al 01.01.2022, considerando la sospensione per 2 anni del 100% dell'ammortamento, si ridetermina il piano d'ammortamento valutando di allungare la vita utile del bene di 2 anni. 

L'ammortamento si conclude a giugno 2025. 

La quota d'ammortamento per il 2022 è pari a € 100, ossia pari a valore residuo da ammortizzare (€ 350) diviso la vita utile residua (3 anni e 6 mesi). 

Si opta per la deduzione fiscale degli ammortamenti sospesi e quindi, a fronte delle differenze temporanee per complessivi € 200, si rilevano le imposte differite che saranno riassorbite nel 2023, 2024 e 2025.

La variazione in diminuzione per l’ammortamento solo civilisticamente sospeso andrà indicata nel rigo RF55 con il codice 81