La rilevazione dei lavori in corso su ordinazione secondo l'OIC 23

Secondo la definizione data dall’OIC 23 “un lavoro in corso su ordinazione (o commessa) si riferisce a un contratto, di durata normalmente ultrannuale, per la realizzazione di un bene (o una combinazione di beni) o per la fornitura di beni o servizi non di serie che insieme formino un unico progetto”.

Per la rilevazione dei lavori in corso su ordinazione di durata ultrannuale si utilizza il criterio della percentuale di completamento se sono soddisfatte le seguenti condizioni:

• è possibile determinare con attendibilità i ricavi di commessa ed è ragionevolmente certo che saranno incassati dall’appaltatore;
• è possibile determinare con attendibilità i costi di commessa necessari per il completamento dei lavori e lo stato di avanzamento della commessa alla data di riferimento del bilancio;
• è possibile determinare con attendibilità i costi di commessa sostenuti che possono essere comparati con le stime precedenti.

Se non sono soddisfatte le condizioni di cui sopra, la valutazione dei lavori in corso su ordinazione va fatta utilizzando il criterio della commessa completata.

Per la rilevazione delle commesse che presentano una durata inferiore all’anno è possibile adottare sia il criterio della percentuale di completamento sia quello della commessa completata.

1) Criterio della percentuale di completamento

Quando si utilizza il criterio della percentuale di completamento la valutazione delle rimanenze per lavori in corso su ordinazione viene effettuata in misura corrispondente al ricavo maturato alla fine di ciascun esercizio, calcolato sulla base dello stato di avanzamento dei lavori.

In base a questa metodologia i costi di commessa vanno registrati nell’esercizio in cui i lavori sono eseguiti, fatta eccezione per le perdite probabili da sostenere per il completamento della commessa che vanno registrate nell’esercizio in cui sono prevedibili.  

Tale criterio prevede anche che il ricavo va rilevato nella voce A1 del conto economico solo quando vi è la certezza che sia maturato in quanto definitivamente riconosciuto all’appaltatore a titolo di corrispettivo a fronte dei lavori eseguiti. 

Tale certezza si basa generalmente sui SAL -Stati di Avanzamento Lavori (SAL) che vengono predisposti in contraddittorio con il committente e accettati da quest’ultimo.

Dunque, lo stato di avanzamento dei lavori (o percentuale di completamento) dà modo al redattore del bilancio di accertare il ricavo maturato alla fine di ciascun esercizio, di rilevare il valore delle rimanenze dei lavori in corso su ordinazione (da esporre alla voce CI3) e il valore della produzione eseguita nell’esercizio da rilevare a conto economico (da esporre alla voce A3).

Secondo quanto disposto dall’OIC 23 vi sono diverse metodologie che possono essere utilizzate per determinare lo stato di avanzamento dei lavori e bisogna utilizzare quella che consente di addivenire ad una valutazione la più attendibile possibile. 

Vi sono metodi che si basano su valori o dati di carico della commessa, quali il metodo del costo sostenuto e quello delle ore lavorate o del valore aggiunto. Altri metodi prendono invece a riferimento la misurazione della produzione effettuata, tra cui il metodo delle misurazioni fisiche e quello delle unità consegnate.

Il metodo che viene scelto per stabilire lo stato di avanzamento deve essere applicato in modo costante nei vari esercizi e va utilizzato per tutte quelle commesse similari.

Tra i metodi molto utilizzati vi è quello del costo sostenuto (cost to cost) che si basa sul rapporto tra i costi di commessa sostenuti ad una certa data e il totale dei costi di commessa che sono stati stimati. 

La percentuale che emerge da tale rapporto è applicata al totale dei ricavi stimati di commessa, addivenendo in tal modo al valore dei ricavi maturati alla data presa a riferimento.

Con il metodo delle ore lavorate, lo stato di avanzamento dei lavori in corso su ordinazione è calcolato in funzione delle ore lavorate rispetto alle ore totali previste. Tale metodo risulta particolarmente indicato nei casi in cui la componente lavoro risulti essere preminente rispetto ai materiali impiegati, cosa che spesso avviene quando le lavorazioni sono particolarmente complesse. Ovviamente per applicare tale criterio occorre essere in grado di formulare previsioni attendibili e aggiornate dei costi diretti e delle ore di manodopera che sono necessari per giungere al completamento della commessa.

In base al metodo delle unità consegnate le unità di prodotto consegnate o anche solo accettate sono oggetto di valutazione ai prezzi contrattuali, mentre i prodotti in corso di lavorazione o finiti ma non consegnati o non accettati sono valutati al costo di produzione e classificati come rimanenze di magazzino.

In base ad un altro metodo, ossia quello delle misurazioni fisiche si procede alla rilevazione delle quantità prodotte che vengono valutate ai prezzi contrattuali, inclusi i compensi per revisioni prezzi o altri eventuali corrispettivi aggiuntivi pattuiti. Ovviamente tale metodo può essere utilizzato solo se nel contratto sono espressamente previsti o siano almeno oggettivamente determinabili i prezzi di ciascuna unità di misura utilizzata per il calcolo delle quantità prodotte.

Invece, con l’altro criterio, ossia il criterio della commessa completata, i lavori in corso su ordinazione sono valutati al minore tra costo e valore di realizzazione desumibile dall’andamento del mercato. Pertanto i ricavi e il margine di commessa sono riconosciuti solo quando il contratto è completato, momento che coincide con la data in cui si verifica il trasferimento dei rischi e benefici connessi al bene realizzato o quando i servizi sono resi.  

2) Le perdite probabili

Il Principio OIC 23 si sofferma anche sulle perdite probabili che vanno rilevate indipendentemente dallo stato di avanzamento della commessa. 

L’OIC 23 sancisce che se è ritenuto probabile che i costi totali stimati di una commessa siano superiori ai ricavi totali stimati, in questo caso la commessa va valutata al costo in modo da eliminare gli eventuali margini registrati negli anni precedenti e contabilizzare la perdita probabile a decremento dei lavori in corso su ordinazione.

Inoltre se la stima di tale perdita dovesse risultare maggiore del valore dei lavori in corso, va iscritto in bilancio un fondo per rischi e oneri per l’ammontare di tale eccedenza stimata. La perdita ritenuta probabile va registrata nell’esercizio in cui essa “è prevedibile sulla base di una obiettiva e ragionevole valutazione delle circostanze esistenti” (Cfr. OIC 23, Par. 86).