OIC 29: i cambiamenti di principi contabili

L’OIC 29 denominato “Cambiamenti di principi contabili, cambiamenti di stime contabili, correzione di errori, fatti intervenuti dopo la chiusura dell’esercizio” norma tra le altre cose il modus operandi che bisogna seguire nei casi di cambio di principio contabile.

L’OIC 29 “Cambiamenti di principi contabili, cambiamenti di stime contabili, correzione di errori, fatti intervenuti dopo la chiusura dell’esercizio” stabilisce che solo nei seguenti casi è ammesso un cambio di principio contabile:

• tale cambio è richiesto da nuove disposizioni di legge o da nuovi principi contabili che ne rendono obbligatoria l’applicazione; 
• tale cambio è adottato in via del tutto autonoma e volontaria dal redattore del bilancio al fine di rendere una migliore rappresentazione dei fatti e delle operazioni che hanno riguardato la società.

Invece, non sono da considerarsi cambi di principio contabile le seguenti fattispecie:

• l’adozione di un principio contabile al solo fine di rappresentare operazioni che comunque nei contenuti sono diverse da quelle che si sono verificate in passato;
• la prima applicazione di un principio contabile già esistente effettuata con la finalità di rappresentare operazioni che non si sono mai verificate in passato, o che comunque erano rilevate in maniera differente in quanto non risultavano rilevanti.

I cambi di principio contabile che sono obbligatori sulla base dell’accezione sopra esposta vanno contabilizzati rifacendosi alle disposizioni contenute nei nuovi principi contabili stessi o nelle leggi che ne normano l’applicazione. Tuttavia qualora non vi siano precise diposizione nei principi di nuova applicazione o nella normativa di riferimento, allora il redattore del bilancio deve rifarsi all’OIC 29.

Per la rilevazione degli effetti dei cambiamenti dei principi contabili l’OIC 29 stabilisce che bisogna determinarli retroattivamente e contabilizzarli sul saldo d’apertura del patrimonio netto dell’esercizio in cui avviene il cambio. In genere la rettifica va registrata tra gli utili portati a nuovo, fermo restando che il redattore del bilancio può ritenere più appropriata una rilevazione che vada ad incidere su di un’altra componente del patrimonio netto.

Inoltre, ai soli fini comparativi occorre rideterminare gli effetti che si sarebbero avuti sul bilancio comparativo, determinandoli come se il nuovo principio fosse stato adottato da sempre e ciò rende necessario rettificare il saldo d’apertura del patrimonio netto dell’esercizio precedente ed in generale i dati comparativi dell’esercizio precedente.

Tuttavia, la società è esonerata dal fornire i dati comparativi rettificati qualora ciò non risulti fattibile nonostante ogni ragionevole sforzo oppure risulti particolarmente oneroso. In tal caso il redattore del bilancio rileva gli effetti del nuovo principio sulle attività e passività all’inizio dell’esercizio in cui è stato applicato per la prima volta il nuovo principio, effettuando una rettifica corrispondente sul saldo d’apertura del patrimonio netto.

Inoltre, qualora non risulti fattibile neanche calcolare l’effetto cumulato derivante dal cambiamento di principio o comunque sia eccessivamente oneroso, si può applicare il nuovo principio dalla prima data in cui ciò sia fattibile, che può coincidere anche con l’inizio dell’esercizio in corso ed in tal caso si ha un’applicazione prospettica.

1) Approfondimento sulla nota integrativa

Riguardo all’informativa da rendere nella Nota integrativa occorre far riferimento al Codice Civile. In particolare per quanto riguarda le società che redigono il bilancio in forma ordinaria occorre far riferimento ai seguenti articoli e più precisamente:

1. L’articolo 2427, comma 1 del Codice Civile stabilisce che vanno riportate le seguenti informazioni:

“i criteri applicati nella valutazione delle voci del bilancio, nelle rettifiche di valore e nella conversione dei valori non espressi all'origine in moneta avente corso legale nello Stato”

1. L’articolo 2423, comma 4 del Codice Civile prevede che:

“Non occorre rispettare gli obblighi in tema di rilevazione, valutazione, presentazione e informativa quando la loro osservanza abbia effetti irrilevanti al fine di dare una rappresentazione veritiera e corretta. Rimangono fermi gli obblighi in tema di regolare tenuta delle scritture contabili. Le società illustrano nella nota integrativa i criteri con i quali hanno dato attuazione alla presente disposizione”.

1. L’articolo 2423-bis del Codice Civile stabilisce al numero 6) del comma 1 che:

“i criteri di valutazione non possano essere modificati da un esercizio all’altro”

1.  L’articolo 2423-bis stabilisce al numero 6) del comma 2 che eventuali deroghe

“sono consentite in casi eccezionali. La nota integrativa deve motivare la deroga e indicarne l’influenza sulla rappresentazione della situazione patrimoniale e finanziaria e del risultato economico”. 

1. L’articolo 2423-ter, comma 5 del Codice civile stabilisce che

 “se le voci non sono comparabili, quelle relative all’esercizio precedente devono essere adattate; la non comparabilità e l’adattamento o l’impossibilità di questo devono essere segnalati e commentati nella nota integrativa”.

Dunque dalla lettura degli articoli del Codice Civile di cui sopra ne discende che bisogna indicare in Nota integrativa:

1. le motivazioni che hanno portato al cambiamento di principio contabile,
2. gli effetti che l’adozione del nuovo principio contabile ha avuto sulle voci di stato patrimoniale, di conto economico e del rendiconto finanziario dell’esercizio in corso e di quello precedente,
3. le eventuali motivazioni che hanno portato la società ad optare per una rappresentazione semplificata, stante l’eccessiva onerosità o la non fattibilità di una rappresentazione retroattiva come se il nuovo principio fosse stato da sempre adottato.

Per quanto riguarda le società che redigono il bilancio in forma abbreviata ai sensi dell’art. 2435-bis  del Codice Civile, ai fini delle informazioni da rendere nella nota integrativa bisogna rifarsi anche in questo caso al Codice Civile ed in particolare:

1. l’articolo 2427, comma 1, numero 1 stabilisce che bisogna indicare:

“i criteri applicati nella valutazione delle voci del bilancio, nelle rettifiche di valore e nella conversione dei valori non espressi all'origine in moneta avente corso legale nello Stato”,

1. l’articolo 2423, comma 4 stabilisce che:

“Non occorre rispettare gli obblighi in tema di rilevazione, valutazione, presentazione e informativa quando la loro osservanza abbia effetti irrilevanti al fine di dare una rappresentazione veritiera e corretta. Rimangono fermi gli obblighi in tema di regolare tenuta delle scritture contabili. Le società illustrano nella nota integrativa i criteri con i quali hanno dato attuazione alla presente disposizione.”

1. L’articolo 2423-ter, comma 5 stabilisce che:

“Per ogni voce dello stato patrimoniale e del conto economico deve essere indicato l'importo della voce corrispondente dell'esercizio precedente. Se le voci non sono comparabili, quelle relative all'esercizio precedente devono essere adattate; la non comparabilità e l'adattamento o l'impossibilità di questo devono essere segnalati e commentati nella nota integrativa.”

Pertanto la nota integrativa delle società che redigono il bilancio in forma abbreviata devono riportare:

1. le motivazioni che hanno portato al cambiamento di principio contabile,
2. l’ammontare delle rettifiche effettuate alle voci dell’esercizio precedente o le motivazioni alla base dell’impossibilità di rettificare tali voci.