OIC 24: la rilevazione iniziale delle immobilizzazioni immateriali

Il Principio OIC 24 per prima cosa fornisce una definizione di immobilizzazioni immateriali, intendendo per tali i beni intangibili la cui utilità economica va oltre l’esercizio cui il bilancio si riferisce. Tali immobilizzazioni, sempre secondo la definizione presente nel Principio, comprendono: 

− oneri pluriennali (costi di impianto e di ampliamento, costi di sviluppo);

− beni immateriali (diritti di brevetto industriale e diritti di utilizzazione delle opere dell’ingegno; concessioni, licenze, marchi e diritti simili); 

− avviamento; 

− immobilizzazioni immateriali in corso; e

− acconti.

E’ bene ricordare che l’articolo 2424 del codice civile prevede che le immobilizzazioni immateriali siano iscritte nell’attivo dello stato patrimoniale alla voce BI e che venga praticata la seguente classificazione:

1) costi di impianto e di ampliamento;

2) costi di sviluppo;

3) diritti di brevetto industriale e diritti di utilizzazione delle opere dell'ingegno;

4) concessioni, licenze, marchi e diritti simili;

5) avviamento;

6) immobilizzazioni in corso e acconti;

7) altre.

Invece, nel bilancio in forma abbreviata le immobilizzazioni materiali sono esposte nell’attivo dello stato patrimoniale nel loro complesso, come unica voce.

Le immobilizzazioni immateriali vanno iscritte in bilancio al costo d’acquisto o di produzione. Tuttavia si precisa che nel caso in cui il pagamento dell’attività venga differito sulla base di condizioni diverse rispetto a quelle normalmente praticate sul mercato, occorre procedere con l’iscrizione al valore corrispondente al debito determinato ai sensi dell’OIC 19 “Debiti” a cui vanno sommati gli oneri accessori. 

Il Principio stabilisce espressamente che i costi iscritti a conto economico in esercizi precedenti non possono essere capitalizzati in conseguenza di condizioni che non sussistevano in passato e che di conseguenza non ne avevano consentito la capitalizzazione. Se ne deduce che la capitalizzazione dei costi potrà aver inizio solo dal momento in cui sono soddisfatte tutte le condizioni necessarie per procedere con la capitalizzazione. 

La capitalizzazione degli oneri finanziari è consentita con riferimento al periodo di fabbricazione, intendendo per tale l’arco temporale tra il pagamento al fornitore e il momento in cui l’attività è pronto per l’uso. La capitalizzazione degli oneri finanziari va comunque effettuata nei limiti del valore recuperabile del bene. 

1) OIC 24 e gli oneri pluriennali

Passando alla disamina delle singole fattispecie, l’OIC 24 precisa che gli oneri pluriennali (costi di impianto e di ampliamento, costi di sviluppo) possono essere iscritti nell’attivo dello stato patrimoniale solo nel caso in cui sussistano le seguenti condizioni: 

• presentano un’utilità futura; 
• vi è una correlazione oggettiva con i benefici futuri da essi scaturenti e dei quali la società potrà godere;
• è possibile stimare con ragionevole certezza la loro recuperabilità. 

E’ bene ricordare che i costi di impianto e di ampliamento e i costi di sviluppo sono iscrivibili solo con il consenso del Collegio sindacale, ove esistente. 

In particolare i costi di start-up vanno rilevati a conto economico ma possono essere capitalizzati nel caso in cui siano rispettate tutte le seguenti condizioni: 

• i costi sono attribuibili direttamente alla nuova attività e sono limitati a quelli sostenuti nel periodo antecedente il momento del possibile avvio, 
• vi è la recuperabilità di tali costi dal momento che è ritenuta ragionevole una prospettiva di reddito.

Riguardo ai costi di sviluppo, affinchè si possa procedere con la relativa capitalizzazione occorre che:

• siano relativi ad un prodotto o processo chiaramente definito, 
• siano identificabili e misurabili,
• siano riferiti ad un progetto realizzabile, cioè tecnicamente fattibile, per il quale la società possieda o possa disporre delle necessarie risorse per portarlo a temine,
• siano recuperabili in quanto la società presenta prospettive di reddito tali per cui i ricavi che prevede di ottenere dallo sfruttamento economico del progetto siano quantomeno sufficienti a coprire i costi sostenuti per lo studio, dedotti tutti gli altri costi di sviluppo, i costi di produzione e di vendita. 

Lo sviluppo va tenuto distinto dalla ricerca di base i cui costi non sono capitalizzabili e che sono normalmente precedenti a quelli sostenuti una volta identificato lo specifico prodotto o processo che si intende sviluppare. I costi sostenuti per la ricerca di base sono considerati rientranti nella ricorrente operatività della società e quindi da spesare a conto economico.

In merito ai beni immateriali (diritti di brevetto industriale e diritti di utilizzazione delle opere dell’ingegno; concessioni, licenze, marchi e diritti simili), il Principio li definisce “beni non monetari, individualmente identificabili, privi di consistenza fisica e sono, di norma, rappresentati da diritti giuridicamente tutelati” (Cfr. Par. 9- OIC 24). 

Si precisa che con riferimento ai beni immateriali il costo di acquisto deve comprendere anche i costi accessori quali, a titolo di esempio, spese di registrazione, iva indetraibile, consulenze tecniche specifiche. Qualora siano stati ricevuti degli sconti incondizionati occorre rilevarli a riduzione del valore dell’immobilizzazione. 

Il Principio si esprime anche sui beni immateriali ricevuti a titolo gratuito sancendo che essi non sono capitalizzabili in quanto non è stato sostenuto il costo di acquisto ed in genere è difficile determinarne il valore in modo attendibile.

Riguardo ai beni immateriali generati internamente va capitalizzato il costo di produzione, ossia tutti quei costi direttamente imputabili alla generazione di quella determinata immobilizzazione. 

In caso di beni immateriali già esistenti è possibile procedere con la capitalizzazione di quei costi sostenuti per migliorare, modificare, o rinnovare tali attività, purché siano tali da comportare “un incremento significativo e misurabile di capacità, di produttività ovvero ne prolunghino la vita utile” (Cfr. Par. 52 - OIC 24). 

Tra le immobilizzazioni immateriali va iscritto l’avviamento ma devono essere soddisfatte le condizioni di seguito riportate: 

1. è acquisito a titolo oneroso;
2. presenta un valore quantificabile; 
3. è costituito all’origine da oneri e costi che presentano un’utilità differita nel tempo e che conseguentemente sono in grado di garantire benefici economici futuri; 
4. il costo sostenuto soddisfa i requisiti di recuperabilità. 

In nessun modo si può procedere alla capitalizzazione dell’avviamento generato internamente.

In merito alle immobilizzazioni in corso il principio specifica che sono capitalizzate inizialmente quando vengono sostenuti i primi costi sia interni che esterni per la realizzazione dell’attività. Quando si acquisisce la piena titolarità del bene o viene completato il progetto allora tali valori vanno riclassificati dalle immobilizzazioni in corso alle rispettive voci di competenza delle immobilizzazioni immateriali.

 Gli acconti versati ai fornitori a fronte dell’acquisto di immobilizzazioni immateriali vanno registrati inizialmente alla data in cui sorge l’obbligo al pagamento di tali somme.