I cambiamenti di stime contabili e la rilevazione degli errori secondo l'OIC 29

Nell’ambito dei Principi Contabili Nazionali, l’OIC 29 “Cambiamenti di principi contabili, cambiamenti di stime contabili, correzione di errori, fatti intervenuti dopo la chiusura dell’esercizio”  norma l’iter da seguire in caso di cambiamenti dovuti all’aggiornamento delle stime contabili o alla correzione di errori.

1) L'OIC 29 e la correzione delle stime contabili

L’OIC 29 “Cambiamenti di principi contabili, cambiamenti di stime contabili, correzione di errori, fatti intervenuti dopo la chiusura dell’esercizio” nello stabilire come procedere per la correzione delle stime contabili, per prima cosa ne dà una chiara definizione, precisando che le stime contabili sono da intendersi come l’insieme di procedimenti e metodi in base ai quali si giunge a determinare un valore ragionevolmente attendibile di un’attività, una passività, un costo o un ricavo.  Possono essere oggetto di stima sia le caratteristiche di elementi già presenti alla data di bilancio sia l’evolversi di futuri accadimenti che potrebbero avere un’influenza su di una determinata voce di bilancio. Classico esempio della prima fattispecie è la stima dei debiti per fatture da ricevere che viene effettuata alla data di bilancio mentre esempio della seconda casistica può essere costituito dalla vita utile di un cespite.

Come indicato dallo stesso Principio, il processo di stima contabile contiene comunque un certo elemento di soggettività, nondimeno deve essere ragionevolmente attendibile in modo da condurre ad una rappresentazione veritiera e corretta del bilancio.

Il processo di formazione della stima si deve basare sulla raccolta di ogni informazione che possa risultare utile, sulla valutazione circa l’effetto di tali informazioni sul valore che deve essere stimato e sul motivato giudizio in merito all’esito finale della stima stessa.

Con il passare del tempo è possibile venire in possesso di nuove o più affinate informazioni che possono comportare la necessità di apportare una rettifica alla stima originariamente effettuata. Si precisa che come indicato dallo stesso Principio “i cambiamenti di stima rientrano nel normale procedimento di formazione del bilancio e non costituiscono correzioni di errori o cambiamenti di principi contabili”.

I cambiamenti di stima vanno registrati nell’esercizio in cui avviene il cambiamento e l’effetto va rilevato a conto economico nella voce prevista dall’OIC 12 - Composizione e schemi del bilancio d’esercizio a meno che non intervengano altri Principi nel definire il loro trattamento contabile.

Un cambiamento di stima può recare i suoi effetti oltre che sull’esercizio in corso anche su quelli futuri come nel caso della rettifica apportata alla durata della vita utile di un cespite che oltre ad avere effetti sulla quota di ammortamento dell’esercizio in corso si riverbererà anche sugli ammortamenti degli esercizi successivi.

L’OIC 29, oltre a stabilire come procedere per la registrazione dei cambiamenti di stime contabili, si occupa anche di definire la rilevazione di un errore, intendendo per tale la rappresentazione non corretta di un dato di bilancio e/o di un’informazione riportata nella nota integrativa. Il principio precisa che quando si parla di rappresentazione essa può essere intesa sia dal punto di vista quantitativo che da quello qualitativo.

All’origine di un errore vi possono essere gli sbagli più disparati quali errati calcoli matematici, interpretazione dei fatti fuorvianti, negligenza nel raccogliere le corrette informazioni.

E’ bene sottolineare che il redattore del bilancio non deve in alcun modo confondere i cambiamenti di stima con gli errori e a tal fine il Principio riporta alcuni esempi di fattispecie che non vanno considerati errori ed in particolare chiarisce che vanno trattati come dei meri cambiamenti di stima tutte quelle variazioni dimostratesi necessarie nelle valutazioni che a suo tempo si erano basate su informazioni a disposizione in quel momento, che risultano essere nel frattempo superate.

L’OIC 29 precisa che un errore consiste in un certo qual modo “nell’impropria o mancata applicazione di un principio contabile” nel caso in cui quando viene commesso vi siano comunque a disposizione quei dati e quelle informazioni che sono ritenuti necessari per procedere alla sua corretta applicazione.

In generale, una società deve rilevare in bilancio la correzione di un errore quando l’errore stesso viene scoperto e nello stesso tempo risultano essere reperibili tutte le informazioni ed i dati che si rendono necessari per il suo corretto trattamento in bilancio.

Il principio chiarisce anche cosa si intende per errore rilevante specificando che è tale se è in grado di influenzare le decisioni economiche degli utilizzatori del bilancio. Dunque la rilevanza dell’errore dipende non solo dalla sua dimensione ma anche dalla natura dello stesso, secondo una doppia accezione quantitativa e qualitativa che va valutata caso per caso.

2) Errori rilevanti e non rilevanti

La distinzione tra errori rilevanti ed errori non rilevanti è alla base del trattamento contabile che occorre adottare per la loro rilevazione in bilancio.

La rettifica di un errore rilevante verificatosi in esercizi precedenti va rilevata sul saldo d’apertura del patrimonio netto dell’esercizio in cui viene scoperto l’errore. Nell’ambito del Patrimonio Netto solitamente la rettifica va rilevata negli utili portati a nuovo, ma può essere interessata anche un’altra componente del patrimonio netto qualora il redattore del bilancio lo reputi più corretto.

Invece la rettifica di errori commessi in esercizi precedenti e considerati non rilevanti va ad impattare direttamente il conto economico dell’esercizio in cui l’errore viene scoperto.

Inoltre la società, ai soli fini comparativi, è tenuta a correggere un errore considerato rilevante (relativo ad  esercizi precedenti)  nel primo bilancio che verrà chiuso dopo la sua individuazione. In tal caso la rettifica va fatta in maniera retroattiva, procedendo come segue:

1. se l’errore si è verificato nell’esercizio precedente, allora si rende necessario rideterminare gli importi comparativi per l’esercizio precedente;
2. se l’errore si è verificato prima dell’inizio dell’esercizio precedente, allora occorre rideterminare i saldi di apertura di attività, passività e patrimonio netto dell’esercizio precedente.

Tale modus operandi può essere disatteso se non risulti fattibile determinare l’effetto dell’errore di competenza dell’esercizio precedente ed in tal caso bisogna rideterminare il saldo di apertura di attività, passività e patrimonio netto per l’esercizio corrente. Inoltre se non è fattibile calcolare l’effetto cumulativo di un errore rilevante all’inizio dell’esercizio corrente, allora bisogna rideterminare i valori comparativi per rettificare tale errore a partire dalla prima data in cui ciò risulta possibile.