I criteri per la rilevazione degli accantonamenti secondo lo IAS 37

Lo IAS 37 stabilisce i criteri di contabilizzazione da seguire in merito ad accantonamenti da rilevare a fronte di rischi ed oneri, fatta eccezione per le seguenti fattispecie riguardanti:

1. i contratti esecutivi a meno che non siano onerosi, intendendo per contratti esecutivi quelli in cui entrambi i contraenti non hanno adempiuto a nessuno degli impegni previsti o hanno adempiuto ai propri impegni parzialmente e nella stessa misura;
2. gli strumenti finanziari disciplinati dall’IFRS 9 - Strumenti finanziari;
3. le imposte sul reddito alle quali si applica lo IAS 12 - Imposte sul reddito;
4. i leasing disciplinati dall’IFRS 16 - Leasing. Tuttavia, il presente Principio si applica a qualsiasi leasing che diventi oneroso prima della data di decorrenza del leasing secondo la definizione dell'IFRS 16 e si applica anche ai leasing a breve termine e a quelli di modesto valore contabilizzati conformemente al paragrafo 6 dell'IFRS 16;
5. i benefici per i dipendenti regolati dallo IAS 19  - Benefici per i dipendenti;
6. i contratti assicurativi rientranti nell'ambito di applicazione dell'IFRS 4 –  Contratti assicurativi;
7. i corrispettivi potenziali di un acquirente in un'operazione di aggregazione aziendale ai quali si applica l’IFRS 3 - Aggregazioni aziendali;
8. i ricavi provenienti da contratti con i clienti rientranti nell'ambito di applicazione dell'IFRS 15 - Ricavi provenienti da contratti con i clienti. 

1) La rilevazione degli accantonamenti dei fondi per rischi ed oneri secondo lo IAS 37

In base allo IAS 37 gli accantonamenti dei fondi per rischi ed oneri vanno rilevati in presenza di passività con scadenza o ammontare incerti e solo se si verificano le seguenti condizioni:

1. un’entità ha un’obbligazione in corso (che può essere legale o implicita) come risultato di un evento passato vincolante. Un evento è considerato vincolante se l’entità non ha alcuna alternativa all’adempiere all’obbligazione che ne deriva;
2. è probabile che occorrerà utilizzare risorse atte a produrre benefici economici al fine di adempiere all’obbligazione dalla quale scaturisce l’accantonamento;
3. l’importo legato all’adempimento dell’obbligazione può essere stimato attendibilmente.

Come sopra indicato, l’obbligazione che dà origine ad un fondo rischi può essere legale o implicita. In particolare, un’obbligazione è da ritenersi legale se trova origine in un contratto o in disposizioni di legge.

Un’obbligazione è considerata implicita se discende da azioni poste in essere da un’entità che ha reso noto ad altre parti che accetterà determinate responsabilità e lo ha fatto mediante un modello consolidato di prassi o un annuncio sufficientemente specifico. Inoltre, affinché un’obbligazione possa essere considerata implicita è necessario che le altre parti contraenti abbiano la valida aspettativa che l’entità manterrà ai propri impegni.

Lo IAS 37 stabilisce che solo a fronte di passività probabili si iscrive in bilancio un accantonamento altrimenti non si procede con la rilevazione contabile perché per l’appunto non è probabile che sarà necessario l’impiego di risorse atte a produrre benefici economici. Non si procede neanche nel caso in cui non sia fattibile stimare attendibilmente l’ammontare dell’obbligazione. Dunque solo se la passività è ritenuta probabile e sarà possibile stimarne l’ammontare vi saranno riflessi in contabilità.

Gli accantonamenti vanno tenuti distinti dai debiti in quanto non vi è certezza in merito alla tempistica o all’ammontare del futuro esborso che si renderà necessario per estinguere l’obbligazione. Talvolta sono necessarie delle stime per esempio anche per l’iscrizione dei debiti per fatture da ricevere a fronte di prestazioni rese dal fornitore ma non ancora fatturate. Tuttavia anche questa fattispecie non va confusa con gli accantonamenti a fondo per rischi ed oneri dal momento che tale stima si basa su di un livello di incertezza di gran lunga più basso rispetto a quello insito nella determinazione delle passività probabili.

Le stime degli accantonamenti devono fondarsi sul giudizio del management, su esperienze maturate a seguito di operazioni simili e, qualora si renda necessario, sulla base di relazioni di redatte da periti indipendenti. Nel calcolare l’ammontare di un accantonamento occorre necessariamente tenere in considerazione tutti i rischi e le incertezze, tenendo presente che una variazione del grado di rischio può far mutare l’ammontare in cui una passività è stimata e pertanto è necessario usare la massima cautela nel fare una stima in condizioni di incertezza in modo da far sì che i costi e le passività non vengano sottostimati o sovrastimati.

Ai fini della stima occorre prendere in considerazione tutte le situazioni future inerenti la passività probabile, come per esempio modifiche tecnologiche e normative.

Dunque, nell’effettuare un accantonamento bisogna considerare anche le previsioni messe a disposizione da osservatori tecnicamente qualificati che dovranno prevedere i nuovi progressi della tecnologia, che si renderanno disponibili al momento dell’estinzione dell’onere e che potranno influire sull’esborso da effettuare. Anche l’emanazione di una nuova legge può influire sull’ammontare di un fondo rischi ma solo quando sia ritenuto virtualmente certo che tale normativa verrà emanata e che verrà attuata nei tempi dovuti. 

Gli accantonamenti rilevati vanno attualizzati, laddove l’effetto non sia trascurabile, utilizzando un tasso di attualizzazione che rifletta le valutazioni presenti sul mercato del valore attuale del denaro e i rischi specifici connessi alla passività.

I fondi accantonati devono essere riesaminati ad ogni bilancio in modo da riflettere la migliore stima corrente e occorre procedere allo storno dell’accantonamento se non è più probabile che si renderà necessario adempiere all’obbligazione.

Se l’accantonamento è attualizzato a fine di ciascun esercizio bisogna variare l’ammontare iscritto in bilancio in modo da riflettere il passare del tempo, rilevando tale variazione come finanziaria. 

Per quanto riguarda gli utilizzi degli accantonamenti è bene precisare che un accantonamento va utilizzato solo per quelle spese per le quali esso fu originariamente rilevato. 

Lo IAS 37 definisce anche le attività potenziali, intendendo per tali quelle attività che trovano origine in eventi passati, ma la cui esistenza potrà essere confermata solo dal verificarsi o meno di uno o più eventi futuri incerti, eventi che ovviamente non sono sotto il controllo dell’entità. Non è consentito rilevare contabilmente tali attività, ma bisogna fornirne un’adeguata informazione in bilancio nel caso in cui sia da ritenersi probabile che da esse ne scaturiranno dei benefici economici.