Con il Provvedimento dell’Agenzia delle Entrate n. 99922 del 28/02/2020 e successivamente modificato dal Provvedimento n. 166579 del 20/04/2020 è stata approvata una nuova versione del tracciato “XML” della fatturazione elettronica e ciò ha comportato anche l’introduzione di nuovi codici, più specifici, da indicare nel campo “Tipo di Documento”.
Tali codici, utilizzati in via facoltativa a partire dal 1° ottobre 2020 al 31 dicembre 2020, sono divenuti obbligatori a partire dal 1° gennaio 2021.
La motivazione principale, che ha spinto l’Amministrazione finanziaria a modificare il sistema di fatturazione elettronica, è stata la necessità di far transitare, attraverso il Sistema d’Interscambio, maggiori informazioni riguardo le tipologie di documenti creati e la natura delle operazioni messe in essere, al fine di predisporre in maniera automatica i registri IVA e le dichiarazioni IVA precompilate.
Particolare attenzione è stata riservata poi alla gestione delle operazioni in reverse charge previste dall’art. 17 del D.P.R. n. 633/1972, infatti, non solo è stata ampliata la platea di codici in relazione al tipo di documento da cui si origina un’inversione contabile dell’IVA, ma sono stati implementati pure i codici relativi alla natura dell’operazione messa in essere, creando numerose sotto categorie in luogo del codice generico “N6 - Inversione contabile”.
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1) Disciplina giuridica del reverse charge
Nella disciplina IVA, la regola generale prevede che il debitore dell’imposta sia colui che, nell’esercizio dell’attività d’impresa, di arte o di professioni, metta in essere delle operazioni imponibili ai fini IVA, mediante la cessione di beni o di servizi, all’interno del territorio dello Stato, tuttavia, in deroga a questo principio, esistono delle operazioni che prevedono il metodo dell’inversione contabile IVA, le c.d. operazioni in reverse charge.
Il reverse charge si configura come un meccanismo molto singolare che è stato introdotto in Italia per contrastare l’evasione fiscale in materia di IVA.
Questo meccanismo, detto anche di inversione contabile, prevede che l’applicazione dell’imposta ricada direttamente sul destinatario della cessione del bene o della prestazione del servizio, anziché sul cedente. In sostanza l’operazione in reverse charge comporta una deviazione alla normale disciplina IVA, in quanto il carico dell’onere fiscale ricade sempre sull’acquirente, in luogo del venditore.
Le operazioni che prevedono l’utilizzo di questo meccanismo sono descritte all’interno dell’art. 17 del D.P.R. n. 633/1972 e si suddividono in operazioni di reverse charge interno, ossia realizzate tra soggetti economici nazionali e operazioni di reverse charge esterno che, al contrario, prevedono una transazione economica tra un soggetto residente nel territorio dello Stato italiano e un soggetto estero.
Le operazioni di reverse charge interno previste sono le seguenti:
- le cessioni di oro e di argento puro;
- le cessioni di fabbricati o di porzioni di fabbricato strumentali;
- le prestazioni di subappalto nel settore edilizio;
- le prestazioni di servizi di pulizia, di demolizione, di installazione, di impianti e di completamento relative ad edifici;
- le cessioni di apparecchiature terminali per il servizio pubblico radiomobile terrestre di comunicazioni soggette alle tasse di concessione governative, nonché dei loro componenti ed accessori;
- le cessioni di console da gioco, tablet, personal computer e dei loro componenti ed accessori;
- le cessioni dei telefonini e dei loro componenti ed accessori;
- i trasferimenti di quote di emissioni di gas ad effetto serra;
- le cessioni di gas e di energia elettrica ad un soggetto passivo rivenditore;
- le cessioni di beni effettuate nei confronti degli ipermercati e dei discount alimentari.
Le operazioni di reverse charge esterno, invece, prevedono che le prestazioni di servizio siano rese a favore di soggetti non residenti nel territorio dello Stato, quindi nei confronti di soggetti che possono essere sia comunitari che extracomunitari.
2) I nuovi codici previsti per le operazioni di reverse charge
Prima dell’introduzione delle nuove specifiche tecniche del tracciato previsto per le fatture elettroniche, per l’emissione dell’autofattura o per l’integrazione contabile nelle operazioni in inversione contabile dell’IVA, era previsto il codice generico “TD20 – Autofattura”.
L’inserimento di nuovi codici, più specifici per le operazioni in reverse charge, ha reso obsoleto il citato codice, pertanto, a partire dal 1° gennaio 2021, è stato mutato in “TD20 – Autofattura per regolarizzazione e integrazione delle fatture (art. 6, comma 8 e 9 bis del D. Lgs. n. 471/1997 o art. 46, comma 5 del D.L. n. 331/1993)” e in aggiunta sono stati creati i seguenti nuovi codici per definire meglio le operazioni che generano un’inversione contabile dell’IVA:
- TD16 – Integrazione fattura reverse charge interno;
- TD17 – Integrazione/Autofattura per acquisto servizi dall’estero;
- TD18 – Integrazione per acquisto di beni intracomunitari;
- TD19 – Integrazione/Autofattura per acquisto di beni art. 17, comma 2 del D.P.R. n. 633/1972.
Come abbiamo già esaminato poc’anzi, l’art. 17 del D.P.R. n. 633/1972 prevede differenti tipologie di applicazione del reverse charge, di seguito andiamo a delineare la “Tipologia di documento” corretta da applicare a seconda dei vari casi specifici.
TD16 – Integrazione fattura reverse charge interno
Questo codice viene utilizzato per tutti i casi di reverse charge previsti dall’art. 17 del D.P.R. n. 633/1972 che si verificano tra operatori residenti nel territorio dello Stato.
Quindi il “cedente-prestatore” ha emesso una fattura elettronica (utilizzando, ad esempio, i codici TD01, TD02 oppure TD24), indicando come causale IVA uno dei sottocodici di N6 (vedi paragrafo successivo), mentre il “cessionario-committente” deve provvedere ad integrare la fattura indicando l’aliquota IVA da applicare e l’imposta dovuta, infine la deve inviare al Sistema d’Interscambio, il quale la farà recapitare soltanto a quest’ultimo soggetto.
TD17 – Integrazione/Autofattura per acquisto servizi dall’estero
Questo è il caso del reverse charge esterno, dove abbiamo il prestatore del servizio che è un soggetto estero (intracomunitario, extracomunitario, residente nella Repubblica di San Marino, oppure residente nella Città del Vaticano) mentre il committente è un soggetto passivo residente nel territorio dello Stato. Il prestatore del servizio estero emette una fattura in formato analogico indicando solo l’imponibile, mentre il committente dovrà effettuare un’autofattura ai sensi dell’art. 17, comma 2 del D.P.R. n. 633/1972, nel caso in cui il fornitore sia extracomunitario, mentre dovrà operare un’integrazione ai sensi dell’art. 46 del D.L. n. 331/1993 se il fornitore del sevizio è residente in uno Stato membro della Comunità Europea. In entrambi i casi dovrà indicare l’aliquota IVA applicata sul servizio e l’importo dell’imposta da versare.
TD18 – Integrazione per acquisto di beni intracomunitari
Questo codice si utilizza nel caso in cui un soggetto passivo italiano acquisti dei beni da un soggetto residente in uno dei Paesi della Comunità Europea e di conseguenza l’IVA non risulta imponibile per quest’ultimo, ma deve essere assolta dal cessionario in Italia. Come nel precedente caso, anche in questa situazione, la fattura viene ricevuta dal soggetto italiano in formato analogico e questi deve procedere a fare l’integrazione della stessa ai sensi dell’art. 46 del D.L. n. 331/1993, indicando l’aliquota IVA applicata sul bene e la relativa imposta da versare. Il codice TD18 va anche utilizzato per gli acquisti intracomunitari che prevedono l’introduzione dei beni in un deposito IVA.
TD19 – Integrazione/Autofattura per acquisto di beni art. 17, comma 2 del D.P.R. n. 633/1972
Questo è il codice che viene utilizzato quando il “cedente-prestatore” estero emette una fattura per la vendita di beni che si trovano già in Italia, quindi non sono né importazioni e né acquisti intracomunitari, nei confronti di un “cessionario-committente” residente o stabilito nel territorio nazionale, indicando l’imponibile ma non la relativa imposta, in quanto l’operazione, vista dal lato dell’emittente, non risulta imponibile ai fini IVA, che invece va assolta dal cessionario. Quest’ultimo, come nei casi precedenti, dovrà integrare il documento ricevuto (nel caso di “cedente-prestatore” intracomunitario), oppure emettere un’autofattura (nel caso di “cedente-prestatore” extracomunitario), indicando l’aliquota e l’imposta IVA da versare.
TD20 – Autofattura per regolarizzazione e integrazione delle fatture (art. 6, comma 8 e 9 bis del D. Lgs. n. 471/1997 o art. 46, comma 5 del D.L. n. 331/1993)
La nuova formulazione del codice TD20 si utilizza per l’emissione di autofattura, ai sensi dell’art. 6, comma 8 del D. Lgs. n. 471/1997, da parte del “cessionario-committente”, nel caso di omessa fattura da parte del “cedente-prestatore” o di ricezione di una fattura irregolare, previo versamento dell’IVA con Modello F24 ove richiesto. In tal caso si dovrà indicare come “cedente-prestatore” l’effettivo fornitore e come “cessionario-committente” l’acquirente stesso che ha emesso l’autofattura.
Altri casi che prevedono l’applicazione di questo codice sono quelli previsti dall’art. 46, comma 5 del D.L. n. 331/1993, ossia quando si verifica un acquisto intracomunitario, ai sensi dell’art. 38, commi 2 e 3, lettere b) e c) del D.L. n. 331/1993, da parte di un soggetto passivo italiano e quest’ultimo non abbia ricevuto la fattura entro il secondo mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione, oppure abbia ricevuto una fattura indicante un corrispettivo inferiore a quello reale. In entrambi i casi l’acquirente deve emettere un’autofattura indicando l’imponibile, la relativa imposta e gli importi per i quali non si applica l’IVA. Anche in queste fattispecie dovrà essere indicato come “cedente-prestatore” l’effettivo cedente, mentre come “cessionario-committente” l’acquirente indicherà se stesso.
3) I nuovi codici previsti per la natura dell’operazione ai fini iva
Con l’introduzione del nuovo tracciato della fatturazione elettronica, non sono stati solo previsti l’ampliamento e la diversificazione dei documenti da inviare al Sistema d’Interscambio, ma sono stati modificati anche i codici relativi alle causali per definire meglio l’operazione ai fini IVA.
Per quanto riguarda le operazioni in inversione contabile IVA, in luogo del generico codice N.6, previsto precedentemente e che non risulta più applicabile a partire dal 1° gennaio 2021, sono stati previsti codici più dettagliati che vanno a ricoprire tutte le casistiche di reverse charge interno.
Di seguito andremo ad analizzare i nuovi codici che sono stati creati per le operazioni in reverse charge interno.
N6.1 – Operazioni in inversione contabile – cessione di rottami e altri materiali di recupero
Il codice N6.1 va utilizzato per indicare le cessioni all’interno dello Stato Italiano di rottami e altri materiali di recupero di cui all’art. 74, commi 7 e 8 del D.P.R. n. 633/1972. Il valore di tali operazioni va a confluire poi nel rigo 35, colonna 2, della Dichiarazione IVA precompilata.
N6.2 – Operazioni in inversione contabile – cessione di oro e argento puro
Il codice N6.2 si utilizza per indicare le operazioni di cessione di oro e di argento puro all’interno del territorio nazionale e va a confluire poi nel rigo VE35, colonna 3, della Dichiarazione IVA precompilata.
N6.3 – Operazioni in inversione contabile – subappalto nel settore edile
Il codice N6.3 va adoperato per le prestazioni rese nel settore edile da subappaltatori senza addebito d’imposta ai sensi dell’art. 17, comma 6, lettera a) del D.P.R. n. 633/1972. All’interno della Dichiarazione IVA precompilata, il valore di tali operazioni va a confluire nel rigo VE35, colonna 4.
N6.4 – Operazioni in inversione contabile – cessione cessione di fabbricati
Il codice N6.4 viene impiegato per le operazioni relative alle cessioni di fabbricati o porzioni di fabbricato per le quali l’imposta è dovuta dal cessionario, ai sensi dell’art. 17, comma 6, lettera a-bis) del D.P.R. n. 633/1972. Il valore di tali operazioni va a confluire poi nel rigo VE35, colonna 5, della Dichiarazione IVA precompilata.
N6.5 – Operazioni in inversione contabile – cessione di telefoni cellulari
Il codice N6.5 si utilizza per le cessioni di telefoni cellulari per le quali l’imposta è dovuta dal cessionario, ai sensi dell’art. 17, comma 6, lettera b) del D.P.R. n. 633/1972. Il valore di tali operazioni va poi a confluire nel rigo VE35, colonna 6, della Dichiarazione IVA precompilata.
N6.6 – Operazioni in inversione contabile – cessione di prodotti elettronici
Il codice N6.6 si adopera per le cessioni di console da gioco, tablet PC, laptop, nonché dispositivi a circuito integrato, quali microprocessori e unità centrali di elaborazione prima della loro installazione in prodotti destinati poi a consumatori finali. Per questo tipo di operazioni, l’art. 17, comma 6, lettera c) del D.P.R. n. 633,1972 prevede che l’IVA sia assolta dal cessionario. La destinazione poi di questi valori è nel rigo VE35, colonna 7, della Dichiarazione IVA precompilata.
N6.7 – Operazioni in inversione contabile – prestazioni comparto edile e settori connessi
Il codice N6.7 viene impiegato per le prestazioni di servizi di pulizia, di demolizione, di installazione di impianti e di completamento relative a edifici per le quali l’IVA risulta sempre a carico del cessionario ai sensi dell’art. 17, comma 6, lettera a-ter) del D.P.R. n. 633/1972. Nella Dichiarazione IVA precompilata, questi valori vanno a confluire nel rigo VE35, colonna 8.
N6.8 – Operazioni in inversione contabile – operazioni settore energetico
Il codice N6.8 si utilizza per le operazioni nel settore energetico che richiedono l’applicazione dell’imposta a carico del cessionario ai sensi dell’art. 17, comma 6, lettere d-bis), d-ter), e d-quater) del D.P.R. n. 633/1972. Nella Dichiarazione IVA precompilata, questi valori vanno a confluire nel rigo VE35, colonna 9.
N6.9 – Operazioni in inversione contabile – altri casi
Il codice N6.9 presenta una natura residuale e deve essere impiegato per eventuali nuove tipologie di operazioni che prevedono il regime di inversione contabile dell’IVA. Tale codice, però, non deve essere utilizzato per le prestazioni di servizi nei confronti di un committente soggetto passivo residente in uno Stato membro della Comunità Europea, oppure residente in uno Stato extracomunitario, poiché la causale corretta da applicare è N2.1 - Operazioni non soggette ad IVA ai sensi degli articoli da 7 a 7 septies del D.P.R. n. 633/1972. Non viene utilizzato neppure per le cessioni di beni nei confronti di un soggetto passivo comunitario, in quanto il codice corretto da inserire è N3.2 - Operazioni non imponibili – cessioni intracomunitarie.
4) Conclusioni
Il nuovo tracciato “XML” introdotto dal Provvedimento dell’Agenzia delle Entrate n. 99922 del 28/02/2020 non solo porterà una maggiore precisione dei dati comunicati al Sistema d’Interscambio ai fini fiscali, ma permetterà anche all’Agenzia delle Entrate di predisporre in maniera automatica la Dichiarazione IVA dei contribuenti.
Riguardo poi alle operazioni in reverse charge, si verranno a compilare in maniera automatica il rigo VE35 per il cedente e il quadro VJ per il cessionario, dando modo così all’Amministrazione finanziaria di venire a conoscenza del reale debitore dell’IVA.
