Valutazione antiabuso della cessione ramo d’azienda a newco, successiva cessione delle partecipazioni della newco al Fondo, infine cessione di immobili al medesimo Fondo.
Con risposta all’interpello n.469 del 7 novembre 2019 l’Agenzia delle Entrate ha fornito chiarimenti in merito alla valutazione antiabuso della cessione di ramo d’azienda con separata la cessione di immobili allo stesso Fondo.
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1) Applicazione imposta secondo la intrinseca natura dell'atto da registrare
Giova premettere che l’art.20 del TUR così come modificato dall’art.87 lett. A) dell’art.1 della Legge 27 dicembre 2017 n.205 (legge di bilancio 2018), dal 1° gennaio 2018 prevede che l’imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici dell’atto presentato alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente, sulla base degli elementi desumibili dall’atto medesimo, prescindendo da quelli extratestuali e dagli atti ad esso collegati, salvo quanto disposto dagli articoli successivi.
Questa disposizione deve essere applicata per individuare la tassazione da riservare al singolo atto presentato per la registrazione, prescindendo da elementi interpretativi esterni allo stesso, ad esempio i comportamenti tenuti dalle parti, nonché disposizioni contenute in altri negozi giuridici collegati con quello da registrare.
In occasione di Telefisco 2018 l’Agenzia ha fornito chiarimenti sul’applicabilità degli artt.20 e 53 bis del TUR come modificati dalla legge di Bilancio 2018, confermando la loro applicazione con riferimento all’attività di liquidazione dell’imposta effettuata dagli uffici dell’Agenzia a decorrere dal 1° gennaio 2018.
L’art.53 bis del TUR infatti, ha disciplinato le funzioni ed i poteri dell’Agenzia nell’ambito delle attività di accertamento facendo riferimento all’art.10 bis della Legge n.212/2000, ossia alla disciplina antiabuso del diritto.
A partire dal 1° gennaio 2018, ove si configuri un vantaggio fiscale che non deriva dall’interpretazione dell’art.20 del TUR, tale vantaggio potrà essere valutato anche in sede di controllo degli atti registrati antecedentemente al 1° gennaio 2018, basandosi sui presupposti costitutivi dell’istituto dell’abuso del diritto di cui all’art.10 bis.
2) Cessione azienda con atti separati senza comprendere l'immobile
Per quanto riguarda la fattispecie in oggetto, le operazioni poste in essere dall’istante, complessivamente considerate, hanno l’obiettivo economico di trasferire, mediante atti diversi atti di cessione, l’intero complesso aziendale con cui ha gestito il centro commerciale compresi gli immobili che rappresentano l’asset principale del medesimo compendio.
L’immobile in oggetto fa però parte di un complesso aziendale e nella fattispecie in oggetto viene ceduto con atto separato, non rientrando nel valore della cessione d’azienda.
La ratio della normativa sulla cessione aziendale infatti, comprende nella base imponibile da assoggettare a tassazione la capacità contributiva manifestata dalla cessione del complesso aziendale, il quale comprende tutte le attività e passività, inclusi gli immobili.
Dalle considerazioni emerse in merito alla fattispecie presentata, per l’Agenzia risulta evidente che una serie di atti che consentissero di fruire di un regime fiscale differente rispetto a quello applicabile per consentire l’obiettivo della cessione del complesso aziendale, potrebbe contraddire la finalità delle norme fiscali ed i principi dell’ordinamento, configurando un indebito risparmio fiscale, previsto dalla disposizione antiabuso.
Pertanto una fattispecie che non comprenda fiscalmente nella cessione aziendale anche gli immobili, comporta all’atto concreto che il valore riferibile all’immobile non ha concorso alla determinazione della base imponibile dell’azienda, costituita dal valore complessivo dei beni che la compongono.
Secondo l’Agenzia tale circostanza realizza un vantaggio fiscale che assume una connotazione indebita, ossia contraria ai principi posti alla base della relativa disciplina.
L’istante infatti ha conseguito un vantaggio costituito nel corrispondere l’imposta di registro in misura proporzionale solo sul valore dei beni che compongono l’azienda al momento della cessione e non anche sul valore dell’immobile ceduto separatamente.
Si ricorda che ai fini delle imposte indirette inoltre la cessione d’azienda è fuori campo iva ex art.2 comma 1 lett. b, DPR 633/72: “non sono considerate cessioni di beni ..le cessioni e i conferimenti in società o altri enti, ..che hanno per oggetto aziende o rami d’azienda.”
La cessione quindi da registrare è soggetta a imposta di registro in misura proporzionale, da determinare con le aliquote previste per la natura dei beni che compongono l’azienda. In relazione a detta cessione, trova applicazione l’aliquota proporzionale del 9 per cento per la parte di corrispettivo relativa alla componente immobiliare, mentre si applica l’aliquota del 3 per cento per la componente mobiliare.
Nel caso in cui in azienda siano presenti immobili, sono dovute le imposte ipotecaria e catastale, nella misura del 2 e del 1 per cento. Diversamente, l’istante conseguirebbe un risparmio fiscale indebito anche ai fini delle imposte ipotecaria e catastale, con riferimento all’applicazione delle aliquote ridotte.
Il risparmio fiscale indebito sarebbe dato dalla differenza tra l’imposta di registro versata sulla cessione d’azienda dalla cedente e quella da versare sull’intero compendio aziendale, comprensivo degli immobili, senza tenere conto delle passività. Medesimo discorso per il risparmio dovuto alle imposte ipotecarie e catastali.
La risposta dell’Agenzia fa anche riferimento alla circolare della Guardia di finanza n.1/2018 secondo la quale possono essere ritenute carenti di sostanza economica le operazioni che si sviluppano in sequenze di negozi giuridici, caratterizzate da incoerenza giuridica, declinate attraverso l’adozione di forme diverse ed indirette rispetto a quelle di altri negozi che avrebbero consentito in maniera diretta lo stesso obiettivo extrafiscale, le cosiddette operazioni lineari.
