Interventi di recupero edilizio 2018: regime Iva

La definizione pratica dal punto di vista urbanistico degli interventi di recupero del patrimonio edilizio esistente è contenuta all’articolo 3, comma 1, lettere a), b), c) e d) del D.P.R. n. 380/2001 (si tratta del cosiddetto “Testo Unico dell’edilizia” che ha sostituito, con molte modifiche ed integrazioni, la vecchia Legge n. 457 del 1978). Nel testo vengono trattati:

•  gli interventi di manutenzione ordinaria (lettera a),
•  gli interventi di manutenzione straordinaria (lettera b),
•  gli interventi di restauro e di risanamento conservativo (lettera c) 
•  quelli di ristrutturazione edilizia (lettera d).

Le citate definizioni dei diversi interventi sono piuttosto generiche e ricoprono un insieme di lavorazioni che è decisamente ampio. Si va infatti da interventi che riguardano le opere di riparazione, rinnovamento e sostituzione delle finiture degli edifici, ad opere e modifiche necessarie per rinnovare e sostituire parti anche strutturali degli edifici; si spazia da opere  necessarie ad integrare o mantenere in efficienza gli impianti tecnologici esistenti, ad opere volte a  realizzare ed integrare i servizi igienico-sanitari e tecnologici. Il tutto deve essere fatto, in riferimento alle manutenzioni straordinarie, senza alterare la volumetria complessiva degli edifici e senza che ne derivino modifiche alle destinazioni d’uso. È importante evidenziare che, sempre nel concetto di “manutenzione straordinaria”, sono ricompresi anche quegli interventi consistenti nel frazionamento o accorpamento delle unità immobiliari con esecuzione di opere che, anche se comportanti la variazione delle superfici delle singole unità immobiliari, non vadano a modificare la volumetria complessiva degli edifici e si mantenga l'originaria destinazione di uso.

1) Interventi di recupero: regime IVA

Per il momento ci limiteremo ad esaminare quali siano le agevolazioni fiscali (segnatamente per quanto riguarda il regime IVA) che il legislatore ha ritenuto di introdurre per le prime due tipologie di interventi (manutenzione ordinaria e manutenzione straordinaria) rimandando ad un successivo intervento la definizione del regime fiscale degli altri (restauro e risanamento conservativo e ristrutturazione edilizia) in considerazione della loro maggiore complessità.
Per quanto riguarda l’ambito soggettivo degli interventi di manutenzione ordinaria e straordinaria occorre distinguere tra:

• quelli che vengono operati su edifici di edilizia residenziale pubblica [lettere a) e b) dell’articolo 31 della Legge n. 457/1978 - nuovo riferimento articolo 3, lettere a) e b) del D.P.R. 6 giugno 2001 n. 380]
• e quelli che vengono posti in essere su edifici di edilizia residenziale privata (dal punto di vista urbanistico il riferimento normativo è il medesimo).

Caso a sé costituiscono gli interventi di manutenzione, sia ordinaria che straordinaria, posti in essere su edifici produttivi, ovvero su quegli edifici che rappresentano beni la cui destinazione d’uso non è abitativa ma strumentale (per natura o per destinazione) ad un’attività produttiva (in questa categoria sono ricompresi anche gli uffici).

Nei due casi di manutenzione relativa ad edifici residenziali (per quanto riguarda quelli privati la destinazione d’uso può anche essere solo parzialmente abitativa) l’aliquota IVA da applicare alle fatture derivanti da contratti d’appalto finalizzati alla realizzazione dei suddetti interventi è quella del 10% così come viene previsto dal n. 127 duodecies, Tabella A, Parte III, allegata al D.P.R. n. 633/1972. Va poi ricordato che per edifici di edilizia residenziale pubblica si intendono alloggi realizzati dallo Stato, dagli Enti pubblici territoriali, dagli IACP e loro consorzi. Le unità immobiliari devono inoltre possedere la caratteristica della stabile residenzialità. Rientrano pertanto nell’ambito agevolativo gli edifici assimilati alle case di abitazione non di lusso destinate a stabili residenze per collettività, quali: orfanotrofi, ospizi, brefotrofi, ecc., fatti costruire dallo Stato o da Enti Pubblici. Restano esclusi dal beneficio gli edifici assimilati alle case di abitazione non di lusso, come: scuole, ospedali, asili, colonie climatiche, caserme, ecc., che, pur essendo edifici pubblici, non presentano la caratteristica della stabile residenzialità. L’aliquota agevolata si applica per le prestazioni di servizi dipendenti da contratto di appalto, subappalto e contratto d’opera.

Facendo invece riferimento agli interventi di manutenzione ordinaria e straordinaria posti in essere su edifici a prevalente destinazione abitativa privata il riferimento normativo è dato dall’articolo 7, comma 1, lettera b) della Legge 23 dicembre 1999, n. 488 (Legge Finanziaria per l’anno 2000) che ha ridotto al 10%, per l’anno 2000 (l’agevolazione è stata poi prorogata successivamente fino a tutto il 2009). Ad oggi la Legge n. 203 del 22 dicembre 2008 – Finanziaria 2009 ha disposto, a regime, che l’aliquota IVA applicabile alle prestazioni relative alla realizzazione, su fabbricati a prevalente destinazione abitativa privata, degli interventi di recupero di cui alle lettere a) e b) dell’articolo 3 del D.P.R. n. 380/2001, sia pari al 10%.

L’agevolazione riguarda la prestazione di servizi complessivamente intesa, per cui si estende anche alle materie prime, ai semilavorati e agli altri beni necessari per i lavori a condizione che tali “beni” non costituiscano una parte “significativa” del valore delle cessioni effettuate nel quadro dell’intervento. Per i beni che invece costituiscono una parte significativa del detto valore l’aliquota ridotta si applica fino a concorrenza della differenza tra il valore complessivo dell’intervento di recupero e quello dei medesimi beni. Tali beni, identificati dal decreto 29 dicembre 1999 del Ministero delle Finanze e dalla Circolare del Ministero delle
Finanze n. 247/E del 29 dicembre 1999, sono: ascensori e montacarichi, infissi esterni ed interni, caldaie, videocitofoni, apparecchiature di condizionamento e riciclo dell’aria, sanitari e rubinetteria da bagno, impianti di sicurezza.
Pertanto, sulle fatture derivanti da interventi di manutenzione ordinaria e straordinaria operati su edifici privati a prevalente destinazione abitativa, l’aliquota IVA del 10% si applica:

1. sull’intero valore della prestazione se i beni “significativi” (così come sono stati sopra individuati) non superano il 50% del valore complessivo della prestazione (Esempio. Valore complessivo delle prestazioni 100. Valore dei beni significativi 30. L’IVA al 10% si applica sull’intero valore della prestazione: 100)
2. se l’importo dei beni significativi supera il 50% del valore complessivo della prestazione l’IVA al 10% si applicherà:

• sia sull’importo della prestazione al netto del valore dei beni significativi (esempio: 100 valore complessivo della prestazione – 60 valore dei beni significativi = 40 valore netto della prestazione);
• sia su una quota del valore dei beni significativi pari al valore della prestazione netta come sopra determinata (cioè su 40);
• solo sul residuo (20) verrà applicata l’aliquota ordinaria. 

In conclusione:

A). valore complessivo della prestazione 100
B). valore dei beni significativi 60
C). valore netto della prestazione (A-B)100 – 60 = 40
D). quota parte beni significativi uguale al valore netto della prestazione (=C) 40

IVA aliquota ridotta 10% su 80 (C+D)
IVA aliquota ordinaria (22%) su 20 (A-C-D)

Qualora nell’intervento vengano utilizzati beni significativi in fattura deve distintamente essere indicato: il corrispettivo del servizio al netto del valore di detti beni, la parte del valore dei beni stessi cui è applicabile l’aliquota ridotta del 10%, l’eventuale parte soggetta ad aliquota ordinaria.

2) Interventi di recupero: immobili agevolabili

La locuzione utilizzata dalla norma “fabbricati a prevalente destinazione abitativa privata” ricomprende:

• singole unità immobiliari a destinazione abitativa (categorie catastali da A1 ad A11, escluso A10), a prescindere dall’effettivo utilizzo, e relative pertinenze;
• interi fabbricati con più del 50% della superficie dei piani sopra terra destinati ad abitazione privata (non è necessario che ricorra l’altra condizione richiesta dalla legge n. 408 del 1949 – c.d. Tupini - ossia che la superficie destinata a negozi non ecceda il 25% della superficie dei piani sopra terra).

Con la Circolare del 7 aprile 2000, n.71/E Ministero delle Finanze sono state fornite fornite ulteriori precisazioni sull’applicazione dell’articolo 1, comma 1 lettera b) della citata Legge 23 dicembre 1999, n.488. Con riferimento agli immobili che fruiscono dell’agevolazione si è precisato che la riduzione di aliquota si applica:

•  agli interventi eseguiti su immobili accatastati come abitazioni (da A/1 a A/11, con esclusione degli A/10) anche nell’ipotesi in cui l’edificio sia a prevalente destinazione non abitativa;
•  agli interventi eseguiti sulle parti comuni degli edifici a prevalente destinazione abitativa, intendendosi per tali quelli nei quali oltre il 50% della superficie sopra terra sia destinata ad uso abitativo privato. Restano esclusi gli interventi eseguiti su unità immobiliari a destinazione non abitativa ancorché facenti parte di edifici a prevalente destinazione abitativa;
•  agli interventi di manutenzione ordinaria (e straordinaria) eseguiti su edifici di edilizia residenziale pubblica a prevalente destinazione abitativa. Infatti, il riferimento agli edifici "a prevalente destinazione abitativa privata" non è riferito alla natura pubblica o privata del possessore dell’immobile, ma alla circostanza che questo venga adibito a dimora di soggetti privati;
•  agli interventi di manutenzione ordinaria (e straordinaria) eseguiti su edifici assimilati alle case di abitazione non di lusso che costituiscono stabili residenze per collettività (orfanotrofi, ospizi, brefotrofi, conventi);
•  agli interventi eseguiti sulle pertinenze delle abitazioni anche se le stesse sono situate in un edificio non a prevalente destinazione abitativa.
   

3) Tipologia di interventi agevolabili

Per quel che concerne la tipologia di interventi agevolati viene precisato che tra gli interventi di manutenzione ordinaria rientrano anche le piccole riparazioni eseguite sul fabbricato e sui relativi impianti tecnologici e le prestazioni di manutenzione obbligatoria per gli impianti elevatori e di riscaldamento.
In ordine alle operazioni agevolate, la circolare n. 71/E/2000 precisa che l’agevolazione si applica non solo per i contratti di appalto ma anche per i contratti d’opera o altri accordi negoziali. Non rientrano, invece, nell’agevolazione le prestazioni professionali (es. spese di progettazione e per consulenza e perizie tecniche). Tenuto conto, poi, che l’agevolazione introdotta dal 2000 dall’articolo 7 della Legge n. 488/99 si applica solo nei confronti dei consumatori finali della prestazione, la Circolare n.71/E precisa che il beneficio della riduzione dell’IVA al 10% non si applica alle operazioni che configurano fasi intermedie nella realizzazione dell’intervento, cioè alle cessioni di beni e alle prestazioni di servizi rese nei confronti dell’appaltatore o del prestatore d’opera (es. subappalto). Tali beni e servizi verranno assoggettati all’aliquota del 10% nella successiva fase del riaddebito al committente, in quanto confluiranno nel corrispettivo complessivo dell’intervento di recupero agevolato.

In considerazione, poi, della ratio dell’agevolazione, l’Amministrazione finanziaria precisa che l’aliquota IVA ridotta compete anche nell’ipotesi in cui l’intervento di recupero si realizzi mediante cessione con posa in opera di un bene, in quanto l’apporto della manodopera assume un particolare rilievo ai fini della qualificazione dell’operazione.

Per quanto attiene ai beni significativi individuati nel decreto del Ministero delle finanze 29 dicembre 1999, il limite di applicabilità della riduzione dell’IVA al 10% (sino a concorrenza del valore della manodopera e degli altri materiali non significativi) non si riferisce anche alle singole parti o pezzi staccati che li compongono (es. bruciatori di una caldaia), sempre che tali componenti vengano forniti nell’ambito di una prestazione di servizi avente ad oggetto un intervento di recupero agevolato. Sempre in ordine ai beni significativi, viene precisato che, agli effetti dell’IVA, il corrispondente valore è costituito dall’ammontare dei corrispettivi dovuti al cedente o al prestatore secondo le condizioni contrattuali (articolo 13 del D.P.R. n. 633/1972).

4) interventi di recupero: fatturazione

La circolare ministeriale si sofferma anche sulle modalità di fatturazione degli interventi agevolati, precisando che il prestatore che realizza l’intervento di recupero agevolato deve indicare in fattura oltre al servizio oggetto della prestazione anche il valore dei beni significativi. I suddetti dati devono essere evidenziati in fattura anche nel caso in cui dal calcolo risulti che l’intero valore del bene significativo deve essere assoggettato all’aliquota ridotta. Nel caso in cui vengano versati acconti, se la realizzazione dell’intervento di recupero comporta anche la fornitura di beni significativi, l’importo di tali beni dovrà essere indicato in ciascuna fattura di acconto nella quota percentuale corrispondente alla parte di corrispettivo pagata.