Detraibilità dell'IVA per l'immobile non locato

Il diritto alla detrazione Iva resta acquisito, anche se, successivamente, in ragione di circostanze estranee alla sua volontà, il soggetto passivo non utilizza  nell’ambito di operazioni imponibili, i beni e i servizi  che hanno dato  diritto  alla detrazione  A chiarirlo la Corte di Giustizia UE, con la sentenza relativa alla causa C-672/16, depositata il 28 febbraio 2018.

IL CASO

La vicenda è quella di una società portoghese avente per scopo sociale  l’acquisto, la vendita, la locazione e la gestione di immobili ad uso abitativo, commerciale e misto, di sua proprietà o di proprietà di terzi.
Nello specifico, l’Amministrazione fiscale nazionale contestava  che alcuni lotti, appartenenti a due edifici di cui la società era proprietaria e per i quali essa aveva optato per l’imposizione  dell'IVA,  risultavano non locati  da oltre due anni e che, nonostante la mancata occupazione, la società non aveva effettuato alcuna rettifica dell’imposta detratta.
La questione  è stata  sottoposta al vaglio pregiudiziale della Corte Ue  chiedendo  in sostanza, se gli articoli 167, 168, 184, 185 e 187 della direttiva Iva  contrastino  o meno con  una normativa nazionale che prevede la rettifica dell’Iva inizialmente detratta per il motivo che un immobile, per il quale è stato esercitato il diritto di opzione per l’imposizione, è ritenuto come non più utilizzato dal soggetto passivo ai fini delle proprie operazioni imponibili, qualora l’immobile sia rimasto inoccupato per più di due anni, anche se è stato dimostrato che il soggetto passivo ha cercato di darlo in locazione durante tale periodo.

1) Detrazione IVA: requisiti formali e sostanziali

 Il diritto del soggetto passivo di detrarre l'IVA dovuta o assolta nell'ambito di tutte le sue attività economiche, purché soggette all'IVA, occupa un ruolo fondamentale nel sistema europeo e nazionale dell'IVA. Tale diritto, disciplinato dagli artt. 167 e ss. della Direttiva 2006/112/CE (di seguito "Direttiva IVA") e dagli artt. 19 ss. del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, qualifica l'IVA quale imposta plurifase non cumulativa, conferendole il carattere della neutralità nelle fasi di produzione e di scambio anteriori al consumo.
Le caratteristiche essenziali dell'IVA, quale imposta generale sul consumo di beni e servizi che, attraverso il sistema delle rivalse e delle detrazioni persegue l'obiettivo di operare un prelievo definitivo sul consumatore finale, impongono una tutela effettiva e sostanziale del diritto di detrazione. 

L'effettività del diritto di detrazione, che è stata costantemente affermata dalla giurisprudenza della Corte di Giustizia, è stata ulteriormente ribadita dalla Suprema Corte di cassazione, a Sezioni Unite ( Cass. civ., SS.UU., sent. 8 settembre 2016, n. 17757), che ha affrontato la questione della detraibilità della eccedenza di IVA, debitamente annotata nei registri e oggetto di liquidazione periodica, in ipotesi di omissione della dichiarazione annuale relativa al periodo di maturazione dell'eccedenza. (...)
Il recente arresto della Suprema Corte offre lo spunto per svolgere una rassegna ragionata della giurisprudenza europea e nazionale sui requisiti (sostanziali e formali) del diritto di detrazione.
Il principio fondamentale di neutralità dell'IVA esige che la detrazione dell'imposta a monte sia accordata se gli obblighi sostanziali sono soddisfatti, anche se taluni obblighi formali sono stati omessi dai soggetti passivi ( Cfr. CGE, sent.: 28 luglio 2016, causa C-332/15, Astone; 9 luglio 2015, causa C-183/14, Salomie e Oltean; 12 luglio 2012, causa C-284/11, EMS-Bulgaria Transport). 

Secondo la giurisprudenza europea, i requisiti sostanziali del diritto a detrazione sono quelli che stabiliscono il fondamento stesso e l'estensione di tale diritto.  Per contro, i requisiti formali del diritto a detrazione disciplinano le modalità e il controllo dell'esercizio del diritto medesimo nonché il corretto funzionamento del sistema dell'IVA, quali gli obblighi di contabilità, di fatturazione e di dichiarazione.

La mancata osservanza dei requisiti formali del diritto a detrazione non determina la perdita del diritto , da parte del contribuente, nel caso in cui l'Amministrazione finanziaria disponga delle informazioni necessarie per dimostrare che i requisiti sostanziali siano stati soddisfatti.(...)

2) Detrazione e buona fede del contribuente

Nel caso di specie, il mantenimento del diritto di detrazione anche se la società immobiliare non ha potuto, per ragioni indipendenti dalla sua volontà, utilizzare l'immobile all'origine della detrazione nell'ambito di operazioni imponibili trova un'importante giustificazione nell'avvenuta dimostrazione, da parte della società, dell'intenzione di destinare il bene all'attività di locazione.  (...)

Resta inteso, sostiene la Corte, che la qualità di soggetto passivo è definitivamente acquisita solo se la dichiarazione dell’intenzione di avviare l’attività economica programmata sia stata effettuata in buona fede dall’interessato. Al contrario, qualora l’Amministrazione fiscale dovesse constatare che il diritto a detrazione è stato esercitato in maniera fraudolenta o abusiva (circostanza che spetta al giudice del rinvio verificare) essa sarebbe legittimata a chiedere, con effetto retroattivo, il rimborso delle somme detratte. (...)