Dividendi e distribuzioni utili 2021: come devono essere tassati

La legge di bilancio 2018 (L. 205/2017) ha introdotto alcune novità nel regime di tassazione degli utili e delle plusvalenze, prevedendo l’applicazione della ritenuta al 26% anche sui dividendi/sulle plusvalenze da cessione di partecipazioni qualificate.  Le norme relative alla tassazione dei dividendi e delle plusvalenze derivanti da partecipazioni in soggetti Ires erano state modificate dal DM 26.5.2017. Tale decreto ha rideterminato le percentuali di tassazione dei dividendi e delle plusvalenze di cui agli articoli 47, comma 1, 58, comma 2 e 68, comma 3 del TUIR.

Facciamo il punto in questo articolo alla luce dei chiarimenti della recente Prassi.

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1) Dividendi e utili percepiti da persone fisiche e società di persone

Per i dividendi percepiti da società di persone o persone fisiche imprenditori

In base alle modifiche apportate dal DM 25.7.2017 è stata aumentata la percentuale di imponibilità al 58,14% per le partecipazioni qualificate e per le partecipazioni non qualificate detenute nell’esercizio d’impresa. La rideterminazione della percentuale di tassazione è stata necessaria per rendere inalterata la tassazione complessiva che si genera sugli utili prodotti (società + socio) a fronte della riduzione al 24% dell’aliquota IRES.

La nuova percentuale di imponibilità è applicabile agli utili prodotti a partire dall’esercizio successivo a quello in corso al 31.12.2016 (per i soggetti con esercizio coincidente con l’anno solare, agli utili formati a partire dal 2017).
Quindi, per i soci percettori resteranno valide le percentuali di imponibilità:

• del 40% per gli utili prodotti fino all’esercizio in corso al 31 dicembre 2007;
• del 49,72% per gli utili prodotti dall’esercizio successivo a quello in corso al 31 dicembre 2007 fino all’esercizio in corso al 31 dicembre 2016.

Di seguito una tabella di riepilogo:

UTILI PRODOTTI	PERCENTUALE
FINO ESERCIZIO IN CORSO AL 31 DICEMBRE  2007	40%
DALL’ESERCIZIO SUCCESSIVO A QUELLO IN CORSO AL 31 DICEMBRE 2007 FINO ESERCIZIO IN CORSO AL 31 DICEMBRE 2016	49,72%
DALL’ESERCIZIO SUCCESSIVO A QUELLO IN CORSO AL 31 DICEMBRE 2016	58,14%

Il DM 26.5.2017 ha previsto inoltre una presunzione di favore in caso non venga specificato l’esercizio di formazione degli utili distribuiti ai soci. Infatti,  l’art. 1 comma 4 dello stesso prevede: “A partire dalle delibere di distribuzione successive a quella avente ad oggetto l'utile dell'esercizio in corso al 31 dicembre 2016, agli effetti della tassazione del soggetto partecipante, i dividendi distribuiti si considerano prioritariamente formati con utili prodotti dalla società o ente partecipato fino all'esercizio in corso al 31 dicembre 2007, e poi fino al predetto esercizio in corso al 31 dicembre 2016.”

Quindi, secondo il comma 4, ai fini della tassazione del socio, i dividendi si considerano prioritariamente formati:

• con utili prodotti dal soggetto IRES partecipato fino all’esercizio in corso al 31 dicembre 2007;
• e successivamente, con utili prodotti dal soggetto IRES partecipato fino all’esercizio in corso al 31 dicembre 2016.

Per i dividenti percepiti da persone fisiche non imprenditori

La Finanziaria 2018 (L. 205/2017) ha uniformato per le persone fisiche non imprenditori, la tassazione degli utili di natura qualificata e non qualificata, prevedendo anche per i primi la tassazione tramite ritenuta a titolo d’imposta nella misura del 26% in luogo della tassazione con le aliquote marginali IRPEF su una base imponibile parziale (40%, 49,72% o 58,14% a seconda del periodo di formazione degli utili).

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2) Regime transitorio fino al 31 dicembre 2022

Il comma 1006 della L. 205 del 2017 contiene un’apposita disciplina transitoria ai sensi della quale, alle distribuzioni di dividendi di natura qualificata deliberate tra il 1° gennaio 2018 e il 31 dicembre 2022 e aventi ad oggetto utili prodotti fino all’esercizio in corso al 31 dicembre 2017 continuano ad applicarsi le norme del DM 26.5.2017.
Tale previsione intende salvaguardare la più favorevole tassazione del socio che deriva dall’adozione delle vecchie regole per i periodi dal 2018 al 2022.
Quindi, riepilogando:

• agli utili prodotti fino al 2017 distribuiti (deliberati) dall’1.1.2018 al 31.12.2022 a soci persone fisiche non in regime d’impresa, che detengono partecipazioni qualificate, risultano applicabili le percentuali di concorrenza al reddito complessivo esposte nella tabella sopra;
• dagli utili prodotti dal 2018 è applicabile la nuova disposizione con assoggettamento quindi a ritenuta del 26% a prescindere dalla tipologia di partecipazione posseduta.

L'Agenzia delle entrate, con la risoluzione n. 56/E del 6 giugno 2019, ha chiarito che anche per gli utili, derivanti da partecipazioni qualificate, la cui distribuzione è stata deliberata entro il 31 dicembre 2017 ma percepiti a decorrere dal 1 gennaio 2018 si applica il regime transitorio con la tassazione in ragione dell'anno di formazione e non l'imposta sostitutiva.

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3) Dividendi e utili percepiti da società di capitali

• gli utili concorrono al reddito per il 5% del loro ammontare restando escluso dalla formazione del reddito il 95%-

4) Dividendi e utili percepiti da enti non commerciali

Gli utili percepiti dagli enti non commerciali attualmente si dividono in due categorie:

• utili formati con utili prodotti  a partire dal 1 gennaio 2017 tassabili al 100%
• utili fomati con utili prodotti fino al 31 dicembre 2016 non concorrono alla formazione della base imponibili nella misura del 22,26% (tassabili per il 77,74%).

Cio' indipendentemente dalla data in cui vengono distribuiti.

L'ultima modifica è avvenuta con D.M. 26.5.2017 e pubblicato nella Gazzetta Ufficiale 11.7.2017 n. 160, (art.1 c.4)

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5) Dividendi e utili 2017 2018: norme di riferimento

999. All'articolo 68 del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, sono apportate le seguenti modificazioni: a) il comma 3 e' abrogato; b) al comma 5, le parole: « Le plusvalenze di cui alle lettere c-bis) » sono sostituite dalle seguenti: « Le plusvalenze di cui alle lettere c) e c-bis) »; c) al comma 7, la lettera b) e' abrogata.

1000. All'articolo 5 del decreto legislativo 21 novembre 1997, n. 461, sono apportate le seguenti modificazioni: a) al comma 2, primo periodo, le parole: «I redditi di cui alle lettere da c-bis) a c-quinquies) » sono sostituite dalle seguenti: «I redditi di cui alle lettere da c) a c-quinquies) »; b) al comma 2, secondo periodo, le parole: « non qualificati » sono soppresse; c) al comma 3, il primo periodo e' soppresso ed il secondo periodo e' sostituito dal seguente: « Con uno o piu' decreti del Ministero dell'economia e delle finanze possono essere previsti particolari adempimenti ed oneri di documentazione per la determinazione dei redditi soggetti all'imposta sostitutiva di cui al comma 2»; d) al comma 4, il secondo periodo e' soppresso.

1001. All'articolo 6 del decreto legislativo 21 novembre 1997, n. 461, sono apportate le seguenti modificazioni: a) al comma 1, le parole: « ai sensi delle lettere c-bis) e c-ter) del comma 1» sono sostituite dalle seguenti: « ai sensi delle lettere c), c-bis) e c-ter) del comma 1»; b) il comma 8 e' abrogato.

1002. All'articolo 7 del decreto legislativo 21 novembre 1997, n. 461, sono apportate le seguenti modificazioni: a) al comma 1, primo periodo, le parole: « lettere da c-bis) a c-quinquies) » sono sostituite dalle seguenti: « lettere da c) a c-quinquies) » e al secondo periodo, le parole: « non qualificati » sono soppresse; b) al comma 3, lettera d), le parole: « , con esclusione delle ritenute sugli utili derivanti dalle partecipazioni in societa' estere qualificate ai sensi della lettera c) del comma 1 dell'articolo 67 del testo unico delle imposte sui redditi » sono soppresse; c) il comma 14 e' abrogato.

1003. All'articolo 27 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, sono apportate le seguenti modificazioni: a) al comma 1, il primo e il secondo periodo sono sostituiti dal seguente: « Le societa' e gli enti indicati nelle lettere a) e b) del comma 1 dell'articolo 73 del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, operano, con obbligo di rivalsa, una ritenuta del 26 per cento a titolo d'imposta sugli utili in qualunque forma corrisposti, anche nei casi di cui all'articolo 47, comma 7, del predetto testo unico, a persone fisiche residenti in relazione a partecipazioni qualificate e non qualificate ai sensi delle lettere c) e c-bis) del comma 1 dell'articolo 67 del medesimo testo unico nonche' agli utili derivanti dagli strumenti finanziari di cui all'articolo 44, comma 2, lettera a), e dai contratti di associazione in partecipazione di cui all'articolo 109, comma 9, lettera b), del predetto testo unico, non relative all'impresa ai sensi dell'articolo 65 del medesimo testo unico »; b) al comma 4, primo periodo, le parole: « non qualificati ai sensi della lettera c-bis) del comma 1 dell'articolo 67 » sono sostituite dalle seguenti: « qualificati e non qualificati ai sensi delle lettere c) e c-bis) del comma 1 dell'articolo 67 »; c) al comma 4, secondo periodo, la lettera a) e' abrogata; d) al comma 5, le parole: « o ad una partecipazione qualificata ai sensi della lettera c) del comma 1 dell'articolo 67 del citato testo unico » sono soppresse.

1004. All'articolo 47 del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, sono apportate le seguenti modificazioni: a) al comma 1, il primo periodo e' soppresso; b) il comma 2 e' sostituito dal seguente: « 2. Nel caso di contratti di cui all'articolo 109, comma 9, lettera b), se l'associante determina il reddito in base alle disposizioni di cui all'articolo 66, gli utili concorrono alla formazione del reddito imponibile complessivo dell'associato nella misura del 58,14 per cento, qualora l'apporto sia superiore al 25 per cento della somma delle rimanenze finali di cui agli articoli 92 e 93 e del costo complessivo dei beni ammortizzabili determinato con i criteri di cui all'articolo 110 al netto dei relativi ammortamenti. Per i contratti stipulati con associanti non residenti, la disposizione del periodo precedente si applica nel rispetto delle condizioni indicate nell'articolo 44, comma 2, lettera a), ultimo periodo; ove tali condizioni non siano rispettate le remunerazioni concorrono alla formazione del reddito per il loro intero ammontare ».

1005. Le disposizioni di cui ai commi da 999 a 1006 si applicano ai redditi di capitale percepiti a partire dal 1º gennaio 2018 ed ai redditi diversi realizzati a decorrere dal 1º gennaio 2019.

1006. In deroga alle previsioni di cui ai commi da 999 a 1005, alle distribuzioni di utili derivanti da partecipazioni qualificate in societa' ed enti soggetti all'imposta sul reddito delle societa' formatesi con utili prodotti fino all'esercizio in corso al 31 dicembre 2017, deliberate dal 1º gennaio 2018 al 31 dicembre 2022, continuano ad applicarsi le disposizioni di cui al decreto del Ministro dell'economia e delle finanze 26 maggio 2017, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 160 dell'11 luglio 2017.