Contraddittorio preventivo generalizzato: ancora pareri contrastanti

Il contraddittorio endoprocedimentale tributario, dopo la sentenza delle Sezioni Unite del dicembre 2015, ha perso le caratteristiche di coerenza e sistematicità raggiunte con l’elaborazione giurisprudenziale anteriore a tale pronuncia. Non mancano tuttavia sentenze dei giudici di merito che apertamente si allineano con l’orientamento precedente.

IL CASO
La vicenda è quella di una società che si era opposta ad un avviso di accertamento IVA con il quale veniva recuperata l’imposta detratta per il periodo d’imposta 2010 per complessivi € 373.100,00 relativa a fatture ricevute dal fornitore in quanto asseritamente afferenti ad operazioni “soggettivamente inesistenti”, nonché l’Iva non addebitata nei confronti del cliente in quanto non sarebbe stata provata la cessione intracomunitaria, trattandosi di soggetto estero inesistente, ovverosia di una società conduit.
Nelle eccezioni della ricorrente si introduceva la violazione del principio del contraddittorio preventivo sancito dal diritto nazionale  e comunitario.

Veniva presentata al riguardo anche una eccezione di incostuzionalità relativa al comma 7 dell’art. 12 della legge 27 luglio 2000, n. 212 in relazione agli articoli 3, 24, 53 e 111 Cost.  La CTP preliminarmente non ritiene di accogliere l’accezione di incostituzionalità (...)

Quanto alla eccepita violazione del diritto del contribuente al contraddittorio preventivo sancito dall’art. 12 dello “Statuto”, si rileva come l’Ufficio, dopo aver notificato l’invito a comparire ed aver ricevuto la documentazione richiesta, non le ha mai comunicato preventivamente all’emissione dell’avviso di accertamento le ragioni per cui intendeva procedere alle contestazioni che ha poi formalizzato solo con l’avviso di accertamento medesimo.

La Commissione accoglie le eccezioni della ricorrente perché “il diritto al contraddittorio preventivo non può che essere riconosciuto ogniqualvolta l’Amministrazione Finanziaria sottoponga il contribuente ad operazioni di controllo, come è appunto accaduto nel caso di specie, senza notificargli la chiusura di tali operazioni, poiché diversamente essa, in aperta e radicale violazione dei principi d’imparzialità e di buona amministrazione, si potrebbe sottrarre all’obbligo di contradditorio preventivo, semplicemente omettendo tale notifica”.

1) GLI ORIENTAMENTI GIURISPRUDENZIALI SUL CONTRADDITTORIO PREVENTIVO

Il tema dell’obbligo di contraddittorio preventivo in ambito tributario ha tenuto un ruolo centrale nell’ultimo decennio in dottrina e in giurisprudenza.
Volendone fare una brevissima sintesi si potrebbe collocare l’inizio del dibattito in corrispondenza dell’emanazione della sentenza della Corte di giustizia europea relativa alla causa C349/07 Sopropè - Organizações de Calçado Lda. In tale ambito venne affermato il principio per il quale nel procedimento  si sarebbe dovuto, in applicazione dell’articolo 41 della Carta dei diritti fondamentali dell’Unione Europea, ascoltare il cittadino prima di emettere nei suoi confronti un provvedimento lesivo dei suoi interessi. (..)
Da allora si sono susseguite sentenze sia in ambito europeo  che interno , le quali hanno via via applicato tali criteri, fino ad arrivare a tre successive sentenze della Corte di Cassazione a Sezioni Unite in due anni successivi: precisamente la n. 18184 del 29 luglio 2013 e le due gemelle del 18 settembre 2014, nn. 19667 e 19668.

La Corte, decidendo su specifiche norme di diritto interno, nelle predette pronunce, ha definito un principio di riferimento: quello dell’esistenza di un obbligo generalizzato di contraddittorio preventivo negli accertamenti tributari, sulla base delle regole della Carta di Nizza (ovvero sia l’articolo 41 sul diritto ad una buona amministrazione, sia il 47 e il 48 in ambito processuale).

Il quadro si compose infine con l’intervento della Corte Costituzionale che nella sentenza 132-2015, ammette l’esistenza del predetto principio generale per dichiarare non fondata la questione relativa al vecchio articolo 37-bis del DPR 600/73 . 

In questo contesto, finalmente definito in maniera omogenea , è intervenuta però la sentenza del 9 dicembre 2015 ancora delle Sezioni Unite, che ha certo avuto un effetto benefico per l’Erario sui giudizi in corso, ma non altrettanto per la coerenza e la sistematicità del nostro sistema impositivo; infatti  ha corretto la precedente impostazione affermando che l’obbligo del contraddittorio non è un principio generale. Esiste per i tributi amministrati e non per quelli interni. Esiste in relazione a questi ultimi solo se una norma interna espressamente lo prevede. 

2. LA SENTENZA ANNOTATA
Nella bella, molto argomentata e coraggiosa sentenza  della Commissione tributaria provinciale di roma del 7.11.2017  i Giudici non condividono che  il contraddittorio sia  “limitato agli accessi, ispezioni e verifiche fiscali nei locali del contribuente” e non invece ai casi, come quello di specie, in cui l’atto impositivo sia stato emesso dall’Ufficio direttamente senza il compimento di alcuna attività di verifica in loco.