Vendita di beni immobili: Iva o registro?

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La cessione di edifici abitativi e non, da parte delle imprese edili, è improntata ad un regime di generale esenzione dall’IVA, come ci chiarisce la circ. 28 giugno 2013, n. 22/E, paragg. 5.1 e 5.2.:
- per i fabbricati abitativi o meglio per quei fabbricati diversi da quelli strumentali, le eccezioni al regime naturale di esenzione sono le seguenti (art. 10, n. 8-bis, del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633):
1) cessioni effettuate dalle imprese costruttrici o di ripristino degli stessi entro 5 anni dall’ultimazione della costruzione o dell’intervento;
2) cessioni poste in essere dalle stesse imprese anche successivamente, nel caso in cui nel relativo atto il cedente abbia espressamente manifestato l’opzione per l’imposizione;
3) cessioni di fabbricati abitativi destinati ad alloggi sociali per le quali nel relativo atto il cedente abbia manifestato espressamente l’opzione per l’imposizione.
Di conseguenza, le cessioni infraquinquennali effettuate dalle imprese costruttrici o di rispristino del fabbricato ceduto permangono imponibili per obbligo di legge, laddove, oltre il quinquennio, le stesse cessioni sono soggette al regime “naturale” di esenzione, tranne che l’impresa cedente (imprese costruttrici o di ripristino all’atto della cessione) opti per l’applicazione dell’IVA.

1) L'aliquota Iva per la cessione dei fabbricati abitativi

In quanto alla misura dell’aliquota IVA, la cessione di fabbricati abitativi:

•  non aventi le caratteristiche di abitazioni di lusso, secondo i criteri stabiliti dal d.m. 2 agosto 1969 del Ministro dei lavori pubblici sono soggette al 10% [n. 127-undecies) della Tabella A, parte III, allegata al d.P.R. n. 633/1972].

Sull’argomento, l’Agenzia delle entrate, con circ. 10 dicembre 2014, n. 31/E, par. 24.2, ha precisato, con un’interpretazione sistematica, che il riferimento fatto al menzionato d.m. 2 agosto 1969 è una dimenticanza di cooordinamento con la restante normativa modificata che riconosce soltanto in alcune categorie catastali (A1, A8 e A9) il divieto di accedere alle agevolazioni fiscali di prima casa;

•     non rientranti nelle categorie catastali A1, A8 e A9, per la quale l’acquirente è in possesso dei requisiti “prima casa” [nota II-bis), all’art. 1, della Tariffa, parte prima, allegata al d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, richiamata dal n. 21), della Tariffa, Parte II, allegata al d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633], l’aliquota è del 4%;
•     aventi le caratteristiche di abitazione di lusso è, invece, soggetta ad IVA con applicazione dell’aliquota ordinaria.

2) L'applicazione dell'Iva per la cessione di fabbricati strumentali

Per le cessioni di fabbricati strumentali, ovvero di fabbricati strumentali per natura (quei fabbricati che per le loro caratteristiche non sono suscettibili di diversa utilizzazione senza radicali trasformazioni), le eccezioni al regime naturale di esenzione sono le seguenti (art. 10, n. 8-ter, del suddetto d.P.R. n. 633/1972):

a) cessioni effettuate dalle imprese costruttrici o di ripristino degli stessi, entro 5 anni dall’ultimazione della costruzione o dell’intervento;

2) cessioni poste in essere dalle stesse imprese anche successivamente, nel caso in cui nel relativo atto il cedente abbia espressamente manifestato l’opzione per l’imposizione.

Pertanto, anche per gli immobili strumentali, le cessioni infraquinquennali effettuate dalle imprese costruttrici o di rispristino del fabbricato ceduto permangono imponibili per obbligo di legge, laddove, oltre il quinquennio, le stesse cessioni sono soggette al regime “naturale” di esenzione, tranne che l’impresa cedente (imprese costruttrici o di ripristino all’atto della cessione) opti per l’applicazione dell’IVA.

In merito alla misura dell’aliquota dell’IVA, le predette cessioni di fabbricati strumentali imponibili (per obbligo di legge o su opzione) sono assoggettate ad IVA con applicazione:

•     dell’aliquota nella misura ordinaria;
•     dell’aliquota del 10% [si veda, ad esempio, i numeri 127-undecies (case di abitazione non di lusso secondo i criteri di cui al decreto del Ministro dei lavori pubblici 2 agosto 1969) e 127-quin- quiesdecies (fabbricati o porzioni di fabbricati sui quali sono stati eseguiti interventi di recupero di cui all’art. 31 della legge 5 agosto 1978, n. 457, esclusi quelli di cui alle lettere a) e b) del primo comma dello stesso articolo, ceduti dalle imprese che hanno effettuato gli interventi;) della Tabel- la A, Parte III, allegata al d.P.R. n. 633 del 1972].

In merito alle pertinenze, quali box e cantine (unità immobiliari che, ancorchè rientranti nelle categorie catastali che contraddistinguono i fabbricati strumentali, sono destinate al servizio di abitazioni, ai sensi dell’art. 817 del codice civile), la sussistenza del vincolo pertinenziale consente di attribuire alla pertinenza la medesima natura del bene principale (si veda il precedente paragrafo 6.10 “Pertinenze della prima casa soggette al prezzo valore e altre pertinenze”).

Tale previsione consente pertanto di applicare l’aliquota IVA del 4% al fabbricato strumentale che risulti imponibile al tributo, qualora esso sia destinato al servizio di un’abitazione acquistata in regime IVA con la medesima agevolazione, anche se acquistato con atto separato rispetto alla abitazione.

3) Alternatività Iva o registro per le cessioni di beni immobili

L’esenzione dall’IVA comporta il pagamento dell’imposta di registro, come riportata nell’Allegato E (si veda l’art. 40, del suddetto d.P.R. n. 131/1986 e la circ. dell’Agenzia delle entrate del 21 febbraio 2014, n. 2/E), tenendo presente che:

    per i fabbricati abitativi o meglio per quei fabbricati diversi da quelli strumentali, esenti da IVA:

•     non si applica il principio di alternatività IVA-Registro, bensì la relativa eccezione, disposta dal citato art. 40 del predetto d.P.R. n. 131/1986, vale a dire l’applicazione dell’imposta di registro in misura proporzionale, prevista per le cessioni di fabbricati abitativi esenti da IVA, ai sensi dell’art. 10, comma 1, n. 8-bis, del suddetto d.P.R. n. 633/1972;
•     per le cessioni di immobili esenti da IVA, di cui all’art. 10, n. 8-bis, del d.P.R. n. 633/1972, si applica l’imposta di registro nella misura proporzionale del 9% o del 2%;
•  visto il rinvio ai trasferimenti soggetti ad imposta di registro in misura proporzionale, trova applicazione la previsione di cui all’art. 10, comma 2, del d.lgs. 14 marzo 2011, n. 23, in base al quale “nei casi di cui al comma 1, l’imposta, comunque, non può essere inferiore a 1000 euro”;
• visto il rinvio effettuato dall’art. 10, comma 3, del d.lgs. 14 marzo 2011, n. 23, ai trasferimenti di cui all’art. 1 della Tariffa, Parte prima, allegata al ridetto d.P.R. n. 131/1986, le imposte ipotecaria e catastale sono dovute nella misura fissa ciascuna di € 50;
•     l’art. 10, comma 3, del d.lgs. 14 marzo 2011, n. 23, prevede, in virtù del cosiddetto “principio di assorbimento”, l’esenzione dall’imposta di bollo, dalle tasse ipotecarie e dai tributi speciali catastali degli atti assoggettati all’imposta di registro di cui all’art. 1 della Tariffa e degli atti e delle formalità ‘direttamente conseguenti’, posti in essere per curare gli adempimenti catastali e di pubblicità immobiliare, nonché, come anticipato, l’assoggettamento di detti atti e formalità a ciascuna delle imposte ipotecaria e catastale nella misura fissa di € 50,00;

  per i fabbricati strumentali, sia nel caso in cui le cessioni siano imponibili all’IVA, sia se esenti dall’IVA, occorre tener presente che:

•     il predetto principio di alternatività IVA/Registro, trova applicazione per le cessioni di immobili strumentali di cui al menzionato art. 10, comma 1, n. 8-ter, del d.P.R. n. 633/1972;
•     stante il predetto principio di alternatività IVA/Registro, l’imposta di registro, è dovuta nella misura fissa di € 200,00;
•     poiché la cessione dell’immobile strumentale, è soggetta ad imposta di registro in misura fissa, pone tali atti al di fuori dell’applicazione dell’art. 1 della Tariffa, Parte prima, allegata al menzionato d.P.R. n. 131/1986, con l’effetto che non si applicano le modifiche apportate a detta disposizione dall’art. 10 del suddetto d.lgs. 14 marzo 2011, n. 23, cioè non si applicano a tali cessioni, le imposte ipotecaria e catastale nella misura fissa di € 50,00 ciascuna (infatti, l’art. 10, comma 3, del d.lgs. 14 marzo 2011, n. 23, detto trattamento fiscale trova applicazione per gli atti di trasferimento assoggettati all’imposta di registro di cui all’art. 1 della Tariffa, Parte prima, allegata al d.P.R. n. 131/1986;

Per gli atti aventi ad oggetto immobili strumentali, soggetti ad IVA, si applica l’imposta di registro, come anticipato, di € 200,00, l’imposta catastale nella misura dell’1% e l’imposta ipotecaria nella misura del 3% (artt. 10 e 1-bis della Tariffa allegata al d.lgs. 31 ottobre 1990, n. 347). Restano, inoltre, dovuti l’imposta di bollo, le tasse ipotecarie e i tributi speciali catastali.

Inoltre, vogliamo evidenziare l’aliquota dell’imposta di registro nelle seguenti ipotesi:

    acconti introitati dai clienti in occasione di compromesso (art. 9, della Tariffa, Parte I, del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131): 3%;
    contratto preliminare (art. 10, della Tariffa, Parte I, del citato d.P.R. n. 131/1986): € 200;
    caparra confirmatoria (art. 6, della Tariffa, Parte I, del citato d.P.R. n. 131/1986): 0,50%.

La nota al predetto art. 10, del predetto d.P.R. n. 131/1986, recita:

«Se il contratto preliminare prevede la dazione di somme a titolo di caparra confirmatoria si applica il precedente art. 6; se prevede il pagamento di acconti di prezzo non soggetti all’imposta sul valore aggiunto ai sensi degli artt. 5, comma 2, e 40 del Testo unico si applica il precedente art. 9. In entrambi i casi l’imposta pagata è imputata all’im- posta principale dovuta per la registrazione del contratto definitivo».

Con riferimento all’Allegato E,

rimandiamo, per taluni commenti fiscali, al precedente paragrafo 3.7 “Permuta di area edificabile con appartamenti e locali”;
   

Ci soffermiamo ad esaminare le condizioni per il riconoscimento rurale dei fabbricati rurali.

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