Trasformazione in società semplice o assegnazione beni ai soci?

La trasformazione agevolata in società semplice è prevista dalla Legge di Stabilità 2016 all'art. 1, commi da 115 a 120, legge 28 dicembre 2015, n. 208 (in Suppl. ord. n. 70 alla G.U. n. 302 del 30.12.2015), in vigore dal 1° gennaio 2016.

L'agevolazione si inserisce nella piu' ampia disposizione agevolativa prevista per l' assegnazioni di beni ai soci dalla quale prende la finalità con alcune particolarità specifiche.

L'agevolazione si applica alle trasformazioni che avranno luogo entro il 30 settembre 2016 e riguarda le società immobiliari, cioè le società che hanno per oggetto esclusivo o principale la gestione di beni immobili.

1) Quali sono le conseguenze fiscali della trasformazione in società semplice

e, quindi, il passaggio da un soggetto esercente attività d'impresa ad un altro, cui detta  attività  è preclusa, non  è  neutrale  dal  punto  di  vista  fiscale,  rappresenta cioè un'ipotesi di  destinazione  di  beni  a  finalità  estranee  all'esercizio d'impresa.

La trasformazione in società semplice comporta che i beni di considerano realizzati al valore normale  con la conseguenza che in capo alla società commerciale trasformata si  genera:

• ai fini II.DD componenti positivi  di  reddito  (ricavi  o  plusvalenze  a seconda della natura fiscale dei beni considerati) assoggettati a tassazione (artt. 85, comma 2, e 86, comma 1, lettera c), del Tuir);
• ai fini IVA è equiparato a cessione di beni rilevante ai fini dell'imposta sul valore aggiunto. IVA art. 2,  co.2, n. 5), del D.P.R. n. 633/72.

Ciò premesso l’operazione di trasformazione agevolata da società commerciale in società semplice, secondo le disposizioni dell’art. 1 commi da 115 a 120 della L. 208 del 28 dicembre 2015, c.d. legge di stabilità 2016, potrebbe esser assai interessante, in quanto anziché soggiacere alla tassazione ordinaria – derivante dall’applicazione ai componenti positivi di reddito delle aliquote IRES+IRAP -  è possibile accedere a una tassazione sulla base di un’imposta sostitutiva, pari all’8% o al 10,5% per le società di comodo che va calcolata sulla differenza tra valore normale/catastale dell’immobile e costo fiscalmente riconosciuto.

La norma prevede quale presupposto soggettivo che la società abbia per oggetto esclusivo o principale la gestione di immobili diversi da quelli strumentali per destinazione: la trasformazione agevolata dunque è rivolta a tali soggetti.

Inoltre la società dovrà avere, per poter beneficiare appieno dell’agevolazione, solo immobili diversi da quelli strumentali per destinazione (cioè diversi da quelli usati nell’esercizio dell’attività).

La trasformazione in società semplice, a differenza dell’assegnazione agevolata ai soci, permette di chiudere l’attività sotto il profilo fiscale evitando oneri contabili.

2) I vantaggi derivanti dalla trasformazione della società commerciale in società semplice

Vediamo di seguito quali sono gli effetti che la trasformazione di una società commerciale in società semplice comporta con riferimento alla società e ai soci:

Potenziali vantaggi e calcolo di convenienza

Volendo tracciare un calcolo di convenienza bisogna prima considerare sia gli effetti fiscali in capo alla società, sia quelli in capo ai soci: dunque non è sufficiente prendere a riferimento la differenza tra le aliquote IRES-IRAP e le citate aliquote relative all’imposta sostitutiva (8%-10,5%), che verranno applicate alla plusvalenza (pari alla differenza tra il costo fiscale dell’immobile e il valore catastale/normale dello stesso), ma bisognerà tener conto anche dell’IVA, se dovuta, in quanto la trasformazione equiparata a una cessione di beni.

Si tenga anche conto che le società di comodo sono assoggettate a una tassazione maggiorata a fini IRES del 38%, rispetto a quella ordinaria pari al 27,5%. Dunque la convenienza aumenta come vedremo nell’esempio sottostante.

Ora vediamo sinteticamente gli effetti ai fini fiscali:

3) Effetti della trasformazione agevolata in società semplice in capo alla società

IMPOSTE DIRETTE: l’uscita dei beni dall’alveo del reddito d’impresa determina una fiscalità in capo alla società che si traduce nella formazione di un imponibile, determinato in modo agevolato (valore catastale/normale dell’immobile che viene confrontato con il valore fiscalmente riconosciuto) e qauntificazione di una imposta sostitutiva (8% o 10,5% a seconda dei casi). Quanto alle riserve in sospensione d'imposta esse sono assoggettate ad imposta sostitutiva nella misura del 13%.

IVA: Come annotato più sopra in base all’articolo 2, co. 5, del DPR 633/72, trattandosi di destinazione dei beni a finalità estranee rispetto all’esercizio dell’impresa, la trasformazione in società semplice comporta, in linea teorica, l’applicazione dell’IVA.

IMPOSTE D’ATTO: si ricorda che nella trasformazione in società semplice non è dovuta l’imposta di registro sugli immobili, in quanto gli stessi rimangono nel patrimonio sociale.

A differenza dell’assegnazione e della cessione, nei quali ai fini del conteggio del quinquennio, ex art 67, co. 1, lett. b) TUIR, si ha un effetto interruttivo, con la trasformazione si ha invece continuità ai fini del conteggio del quinquennio. L’immobile detenuto dalla società che si trasforma in società semplice passa dal perimetro del reddito d’impresa a quello della persona fisica, dato che la società semplice è assimilata, ai fini della produzione del reddito, alla persona fisica. Esso eredita l’anzianità di detenzione per il periodo in cui era di proprietà della società commerciale. Quindi, se complessivamente la detenzione supera il quinquennio, potrà essere ceduto senza ulteriori gravami fiscali.

4) Effetti della trasformazione agevolata in società semplice in capo ai soci

Il costo fiscalmente riconosciuto delle partecipazioni possedute dai soci va aumentato della differenza assoggettata a imposta sostitutiva.

Vediamo alcuni casi.

Esempio 1:

SRL costituita con 200.000 euro di capitale sociale, impiegati per acquisire nell’anno 2005 un immobile, successivamente locato.

L’immobile ha ora un valore venale di 300.000 euro, ragion per cui viene rivalutato, pagando l’imposta sostitutiva, su 100.000 euro (potenziale plusvalenza).

Il socio che cede la partecipazione nella società semplice a un corrispettivo pari al valore normale, non realizzerebbe nessun reddito diverso/capital gain, in quanto l’importo assoggettato a sostitutiva aumenta il costo fiscale della partecipazione: la norma prevede che, in capo ai soci, il costo fiscalmente riconosciuto delle quote va aumentato della differenza assoggettata a imposta sostitutiva. In altre parole, gli importi assoggettati ad imposta sostitutiva  non generano  materia  imponibile  in   capo   ai   soci,   verificandosene   un riconoscimento fiscale in via indiretta, in termini di incremento del  costo fiscalmente riconosciuto della partecipazione.

Vediamo il conteggio:

Il socio potrà considerare quale costo della partecipazione, ai fini della determinazione del capital gain derivante dalla cessione della partecipazione: costo di costituzione e/o di acquisto (200.000) + imponibile assoggettato ad imposta sostitutiva sulla plusvalenza (100.000) + (eventualmente imponibile assoggettato a imposta sostitutiva, per le riserve in sospensione d'imposta).

L'incremento del costo della partecipazione in misura pari agli  importi assoggettati ad imposta sostitutiva ha lo scopo di evitare  che  si  produca una doppia imposizione sul medesimo reddito (già tassato in via  sostitutiva in capo alla società trasformata) al momento della  successiva  attribuzione ai soci della società semplice.

Esempio 2:

SRL che  deliberi  la trasformazione in società semplice con la  seguente  situazione patrimoniale:

       - immobile iscritto in bilancio per 1.200, il cui valore normale è pari a 2.000;

       - capitale sociale di 400;

       - costo fiscale della partecipazione del socio pari a 400.

La società avvalendosi della disciplina sulla  trasformazione  agevolata applicherà l'imposta sostitutiva su 800 (2000-1200), con  conseguente  incremento  del  costo  fiscalmente riconosciuto delle partecipazioni passerà da 400  a 1.200 (la differenza  assoggettata  ad  imposizione  sostitutiva,  800,  verrà infatti  allocata  sul  costo  fiscale  della partecipazione).

5) Considerazioni conclusive sulla trasformazione della societa commerciale in società semplice

Come ho già segnalato, in precedente contributo, nel caso si aderisse alla trasformazione agevolata, si porrà un particolare problema per quanto concerne l’eventuale definizione del contenzioso tributario in essere, assai frequente nelle immobiliari di gestione, in quanto a volte tali società non si sono adeguate alla tassazione su base presuntiva, delle società di comodo, ex art. 30 L. 724/90. Considerata la complessità della materia sarà necessario uno specifico ragionamento, caso per caso.

Altro aspetto.

Trasformazione in società semplice e la successiva cessione dell’immobile, potrebbe rappresentare un’operazione elusiva?

Anche questo secondo tema è assai affascinante e degno di attenzione, tenuto conto che allo stato vigente abbiamo un sistema normativo – incentrato sull’art. 10 bis della L. 212/2000 – che stigmatizza l’abuso del diritto, ma rende più agevole l’accesso alle opzioni che consentono un legittimo risparmio d’imposta.

Ne parleremo in un successivo articolo!