Voluntary disclosure: esempi pratici di calcolo

Tale ultima circostanza, si ribadisce, è limitata alle fattispecie indicate nella normativa e non è applicabile indistintamente a tutte le tipologie di reati che possono essere integrati , ad esempio, dalla condotta di chi ha trasferito all'estero proventi sottratti a tassazione in Italia.

Si ricorda che la procedura non preclude per l'Amministrazione la possibilità di effettuare ulteriore attività di accertamento e che le imposte, unitamente agli interessi, sono dovute per intero.

La voluntary disclosure, inoltre, non potrà essere fruita dopo che l'autore della violazione degli obblighi di monitoraggio abbia avuto formale conoscenza di accessi, ispezioni, verifiche o dell'inizio di qualunque attività di accertamento amministrativo o di procedimenti penali, per violazione di norme tributarie, relativi all'ambito oggettivo di applicazione della procedura di collaborazione volontaria. Lo stesso vale per i coobbligati in solido al pagamento del tributo evaso e per i concorrenti nel reato.

Ad oggi la procedura non è oggetto di commento da parte dell'Agenzia che ha comunque reso nota l'emanazione di una circolare esplicativa entro la metà di febbraio.

In ragione delle diverse situazioni che la normativa descrive e con esclusivo riferimento alle sanzioni amministrative, si possono prospettare cinque ipotesi di cui si propongo alcuni schemi di sintesi.

1) Sanzioni ed effetti della collaborazione

PATRIMONI IN PAESI BLACK LIST
	Sanzioni	Effetti della Collaborazione
Redditi	Fino al 2007: 100% delle imposta non versata aumentata al 133% se i redditi sono stati prodotti all'estero. In caso di dichiarazione omessa la sanzione è pari al 120% con aumento di un terzo per i redditi prodotti all'estero.	Le sanzioni sono irrogate nella misura minimia (indicata nella colonna a sinistra) diminuita del 25%. In sede di adesione le sanzioni sono ridotte ulteriormente ad 1/6.
	Dal 2008: 200% dell'imposta non versata; 240% in caso di dichiarazione non presentata
RW	Fino al 2007: sanzione del 5% dei valori non indicati nel mod. RW	Le sanzioni sono irrogate nella misura minimia (indicata nella colonna a sinistra) diminuita del 25%. In sede di adesione le sanzioni sono ridotte ulteriormente ad 1/3.
	Dal 2008: sanzione del 6% dei valori non indicati nel mod. RW

PATRIMONI IN PAESI BLACK LIST
Il contribuente trasferisce il patrimonio in Italia oppure autorizza l'intermediario estero alla trasmissione delle informazioni relative alle proprie attività
	Sanzioni	Effetti della Collaborazione
Redditi	Fino al 2007 : 100% delle imposta non versata aumentata al 133% se i redditi sono stati prodotti all'estero. In caso di dichiarazione omessa la sanzione è pari al 120% con aumento di un terzo per i redditi prodotti all'estero.	Le sanzioni sono irrogate nella misura minimia (indicata nella colonna a sinistra) diminuita del 25%. In sede di adesione le sanzioni sono ridotte ulteriormente ad 1/6.
	Dal 2008: 200% dell'imposta non versata; 240% in caso di dichiarazione non presentata
RW	Fino al 2007: sanzione del 5% dei valori non indicati nel mod. RW	Le sanzioni sono irrogate nella misura minimia (indicata nella colonna a sinistra) diminuita del 50%. In sede di adesione le sanzioni sono ridotte ulteriormente ad 1/3.
	Dal 2008: sanzione del 6% dei valori non indicati nel mod. RW

PATRIMONI IN PAESI BLACK LIST CHE STIPULANO UN ACCORDO SULLO SCAMBIO DI INFORMAZIONI CON L'ITALIA
Il contribuente trasferisce il patrimonio in Italia oppure autorizza l'intermediario estero alla trasmissione delle informazioni relative alle proprie attività
	Sanzioni	Effetti della Collaborazione
Redditi	Dal 2010: 100% delle imposta non versata aumentata al 133% se i redditi sono stati prodotti all'estero. In caso di dichiarazione omessa la sanzione è pari al 120% con aumento di un terzo per i redditi prodotti all'estero.	Non operativo il raddoppio dei termini per l'accertamento. Incerta l'operatività del raddoppio delle sanzioni. Le sanzioni sono comunque irrogate nella misura minimia (indicata nella colonna a sinistra) diminuita del 25%. In sede di adesione le sanzioni sono ridotte ulteriormente ad 1/6.
RW	Dal 2004: sanzione del 3% dei valori non indicati nel mod. RW	Le sanzioni sono irrogate nella misura minimia (indicata nella colonna a sinistra) diminuita del 50%. In sede di adesione le sanzioni sono ridotte ulteriormente ad 1/3.

PATRIMONI IN PAESI BLACK LIST CHE STIPULANO UN ACCORDO SULLO SCAMBIO DI INFORMAZIONI CON L'ITALIA
Il contribuente NON trasferisce il patrimonio in Italia oppure NON autorizza l'intermediario estero alla trasmissione delle informazioni relative alle proprie attività
	Sanzioni	Effetti della Collaborazione
Redditi	Dal 2010: 100% delle imposte non versate aumentata al 133% se i redditi sono stati prodotti all'estero. In caso di dichiarazione omessa la sanzione è pari al 120% con aumento di un terzo per i redditi prodotti all'estero.	Non operativo il raddoppio dei termini per l'accertamento. Incerta l'operatività del raddoppio delle sanzioni. Le sanzioni sono comunque irrogate nella misura minimia (indicata nella colonna a sinistra) diminuita del 25%. In sede di adesione le sanzioni sono ridotte ulteriormente ad 1/6.
RW	Dal 2004: sanzione del 3% dei valori non indicati nel mod. RW	Le sanzioni sono irrogate nella misura minimia (indicata nella colonna a sinistra) diminuita del 25%. In sede di adesione le sanzioni sono ridotte ulteriormente ad 1/3.

PATRIMONI IN PAESI NON BLACK LIST
	Sanzioni	Effetti della Collaborazione
Redditi	Dal 2010: 100% delle imposta non versata aumentata al 133% se i redditi sono stati prodotti all'estero. In caso di dichiarazione omessa la sanzione è pari al 120% con aumento di un terzo per i redditi prodotti all'estero.	Non operativo il raddoppio dei termini per l'accertamento. Non operativo il raddoppio delle sanzioni Le sanzioni sono irrogate nella misura minimia (indicata nella colonna a sinistra) diminuita del 25%. In sede di adesione le sanzioni sono ridotte ulteriormente ad 1/6.
RW	Dal 2004: sanzione del 3% dei valori non indicati nel mod. RW	Le sanzioni sono irrogate nella misura minimia (indicata nella colonna a sinistra) diminuita del 50%. In sede di adesione le sanzioni sono ridotte ulteriormente ad 1/3.

2) Alcuni esempi sul “costo” della collaborazione volontaria

Per giustificare l'uniformità dell'imposta applicata, si assume che l'investimento si detenuto da una persona fisica italiana, non esercente l'attività d'impresa, e che riguardi la partecipazione non qualificata in una società i cui titoli sono negoziati in un mercato regolamentato.

Per semplicità, inoltre, si è scelto proporre la medesima ipotesi cambiando l'allocazione dell'investimento per offrire la possibilità di verificare, in via approssimativa, i possibili “costi” derivanti dalle diverse casistiche di collaborazione volontaria.

Nella pratica è possibile che gli investimenti esteri non siano produttivi di redditi in alcune annualità, ovvero, siano produttivi di redditi diversamente tassabili (si pensi all'utile percepito dal socio con partecipazione qualificata) o di redditi di natura diversa dai redditi di capitale (si pensi all'utile di un impresa o ai compensi incassati all'estero da un professionista).

La molteplicità dei casi che si possono presentare può variare sensibilmente l'incidenza del costo della procedura anche in funzione delle imposte evase: è il caso della società che detenga all'estero ricavi non dichiarati. I ricavi, saranno soggetti anche all'imposta sul valore aggiunto ed all'i.r.a.p. con le relative sanzioni. Gli eventuali utili distribuiti – o non distribuiti in ipotesi di trasparenza fiscale – potranno essere oggetto di emersione in capo ai soci. Ulteriori dubbi possono sorgere circa la sorte degli oneri contributivi dipendenti dalle attività emerse.

L'esempio, inoltre, non tratta l'ipotesi in cui l'intera consistenza estera sia interamente tassata in virtù della presunzione di cui all'art. 12, comma 2, d.l. n. 78/2009.

Sul tema, in attesa dei chiarimenti dell'Agenzia, si segnala che il raddoppio delle sanzioni relative ai redditi esteri detenuti in Stati a fiscalità privilegiata (art. 12, comma 2, d.l. n. 78/2009) non dovrebbe operare automaticamente ma, presumibilmente, soltanto qualora il contribuente non dimostri che le attività patrimoniali detenuti in paesi balck list non siano state costituite con redditi sottratti a tassazione.

Negli esempi riportati le sanzioni relative ai redditi sono applicate, per i paesi black list, nella misura doppia dall'anno 2008 pari al 200%. Tale dato, ricavato da un precedente orientamento della prassi Amministrativa contrasta, comunque, con il dato letterale della norma sanzionatoria (combinato disposto dell'art. 12, comma 2, d.l. n. 78/2009 e dell'art. 1, commi 2 e 3 del d.lgs. n. 471/97) che comporterebbe, in tali situazioni, l'applicazione della sanzione minima pari al 266%.

3) 1. Conto estero – Paese non black list (es. Francia)

4) 2. Conto estero in paese black list senza accordo (es. Isole Cayman)

5) 3. Conto estero in paese black list che sottoscriva un accordo con l'Italia (es. possibile caso della Svizzera e del Principato di Monaco)

COLLABORAZIONE VOLONTARIA con rimpatrio o con autorizzazione
Annualità	Valore Patrimonio al 31/12	Rendimento	Imposte * (I. sostitutiva)	Sanzioni Redditi ** Minima senza raddoppio ridotta del 25%		Sanzioni RW *** 3% ridotta del 50% con rimpatrio o autorizzazione alla trasmissione dei dati
2004	100.000	5%	-	-		1.500
2005	105.000	5%	-	-		1.575
2006	110.250	5%	-	-		1.653,75
2007	115.762	5%	-	-		1.736,43
2008	121.551	5%	-	-		1.823,26
2009	127.629	5%	-	-		1.914,43
2010	134.010	5%	837,56	835,47		2.010,15
2011	140.710	5%	879,43	877,23		2.110,65
2012	147.745	5%	1.477,45	1.473,75		2.216,17
2013	155.132	5%	1.551,32	1.547,44		2.326,98
totale			4.745,76	4.733,89		18.866,82
Riduzioni applicabili in sede di definizione (sanzioni redditi ridotte ad 1/6 - sanzioni RW ridotte ad 1/3)
Totali			4.745,76		788,98	6.288,94
totale somme da versare in sede definizione						11.823
Incidenza percentuale sul patrimonio regolarizzato						7,63%

 

COLLABORAZIONE VOLONTARIA senza rimpatrio o autorizzazione
Annualità	Valore Patrimonio al 31/12	Rendimento	Imposte * (I. sostitutiva)	Sanzioni Redditi ** Minima senza raddoppio ridotta del 25%	Sanzioni RW*** 3% ridotta del 25% Senza rimpatrio o autorizzazione
2004	100.000	5%	-	-	2.250
2005	105.000	5%	-	-	2.362,50
2006	110.250	5%	689,06	687,33	2.480,62
2007	115.762	5%	723,51	721,70	2.604,64
2008	121.551	5%	759,69	757,79	2.734,89
2009	127.629	5%	797,68	795,68	2.871,65
2010	134.010	5%	837,56	835,47	3.015,22
2011	140.710	5%	879,43	877,23	3.165,97
2012	147.745	5%	1.477,45	1.473,75	3.324,26
2013	155.132	5%	1.551,32	1.547,44	3.490,47
totale			7.715,70	7.696,39	28.300,22
Riduzioni applicabili in sede di definizione (sanzioni redditi ridotte ad 1/6 - sanzioni RW ridotte ad 1/3)
Totali			7.715,70	1.282,73	9.433,40
totale somme da versare in sede definizione					18.432
Incidenza percentuale sul patrimonio regolarizzato					11,88%

* Periodi accertabili. Il raddoppio dei periodi accertabili non è applicato soltanto quando il paese presso cui il contribuente che presenta l'istanza sottoscrive con l'Italia un accordo sullo scambio effettivo di informazioni e, congiuntamente , quando le attività siano rimpatriate in Italia oppure sia rilasciata all'intermediario estero l'autorizzazione a trasmettere all'amministrazione italiana i dati relativi alle attività oggetto di rimpatrio. L'autorizzazione, controfirmata dall'intermediario, dovrà essere allegata in copia all'istanza di collaborazione. La scheda, ai fini della determinazione delle imposte e delle sanzioni relative ai redditi, simula il caso in cui, oltre all'accordo tra l'Italia e lo Stato estero coinvolto, il contribuente intenda rimpatriare gli investimenti esteri oppure rilasci l'autorizzazione alla trasmissione dei dati. Interessi. Le imposte sono state calcolate al netto degli interessi. La voce influenzerà in aumento il costo della regolarizzazione.
** La sola sottoscrizione dell'accordo impedisce il raddoppio delle sanzioni applicabili per le violazioni relative alle imposte ma non limita il raddoppio dei periodi d'imposta accertabili.
*** Il contribuente che presenta l'istanza potrà optare per il rimpatrio degli investimenti esteri su intermediario italiano oppure, dovrà presentare, unitamente all'istanza, un'autorizzazione alla trasmissione di tutti i dati concernenti le proprie attività, controfirmata dall'intermediario estero presso cui sono detenuti gli investimenti, attraverso la quale quest'ultimo potrà comunicare alle autorità italiane tutte informazioni relative alle attività oggetto di collaborazione. Soltanto in questi casi le sanzioni Rw saranno ridotte al 50%. Contrariamente, saranno irrogate nella misura minima ridotta di un quarto (25%).