L’indebita compensazione dei contributi previdenziali e assistenziali

L’articolo 10 quater del Decreto Legislativo 74/2000 disciplina la rilevanza penale dell’indebita compensazione, che si realizza nel momento in cui un contribuente utilizza in compensazione, sul modello F24, dei crediti d’imposta inesistenti o non spettanti , per un ammontare superiore a euro cinquantamila. Le “somme dovute”, in questo modo corrisposte, non si considerano versate.

Un punto molto dibattuto è se i contributi previdenziali e assistenziali rientrino nel perimetro della norma.

La questione è rilevante anche per il raggiungimento del limite di cinquantamila euro oltre il quale la questione assume rilevanza penale.

La perplessità interpretativa è presto spiegata: i contributi (previdenziali e assistenziali) non sono imposte; l’articolo 10 quater, prima citato, parla genericamente di “somme dovute”, ma il Decreto Legislativo 74/2000 tratta di tributi.

Le letture possibili, come spesso accade, sono due: una letterale, che considera rientranti nel perimetro della norma solo i tributi, e una estensiva che vi vuole compresi anche i contributi e, in generale, tutto ciò che può essere versato tramite modello F24.

Quello dell’interpretazione delle norme è un onere a carico della Corte di Cassazione, la quale, fino a qualche anno fa, sembrava orientata verso una interpretazione letterale del dettame normativo; in questo senso si ricorderà la pronuncia 38042/2019, che però oggi è considerata “isolata e ormai superata giurisprudenza”.

E in effetti negli anni successivi la Suprema Corte si è orientata in senso opposto, come avvenuto con le pronunce 289/2021 e 23083/2022, che hanno rappresentato un importante cambio di rotta.

La sentenza 33893/2022, pubblicata nei giorni scorsi, che tratta del medesimo argomento, è molto importante in quanto rigetta la richiesta del contribuente di rimettere la questione alle Sezioni Unite come dibattuta: secondo la Corte sul tema la giurisprudenza è da considerarsi ormai ampiamente consolidata.

La Corte di Cassazione, con la sentenza in trattazione, precisa che il reato di indebita compensazione “può avere ad oggetto tutte le somme dovute che possono essere inserite nell'apposito modello F24, incluse quelle relative ai contributi previdenziali e assistenziali”, perché “tale ingiustificato risparmio non può essere limitato al mancato versamento delle imposte dirette o dell'IVA, ma coinvolge necessariamente anche le somme dovute a titolo previdenziale e assistenziale, il cui mancato pagamento, attraverso lo strumento della compensazione effettuata utilizzando crediti inesistenti o non spettanti, determina per il contribuente infedele un analogo risparmio di imposta. Pertanto, l'omesso versamento può avere ad oggetto somme di denaro attinenti a tutti i debiti, sia tributari, sia di altra natura, il cui pagamento sia effettuato attraverso il modello di versamento unitario; rileva quindi, tanto sul lato attivo quanto sul lato passivo del rapporto obbligatorio, qualunque tributo o contributo che possa essere opposto in compensazione secondo le norme generali”.

Secondo tale interpretazione estensiva, quindi, al reato di indebita compensazione è attratto tutto ciò che può essere versato tramite modello F24, compresi i contributi previdenziali e assistenziali; i quali, secondo un orientamento ormai considerato consolidato, rileveranno a tale fine: 

• sia quando siano questi ad essere versati utilizzando crediti illegittimi; 
• sia quando i crediti illegittimi utilizzati in compensazione avranno la loro natura. 

Fermo restando la coerenza logica del principio espresso, dal punto di vista del diritto un dubbio permane: a dispetto di quanto affermato nella sentenza, il mancato pagamento di contributi previdenziali o assistenziali non può condurre a un “risparmio di imposta”, dato che il contributo non costituisce tributo; e, dato che questo fatto costituisce il perno dell’assimilazione effettuata dalla Corte, ci si chiede, considerando l’attuale formulazione dell’articolo 10 quater, quanto questa posizione sia effettivamente solida.