Un'operazione societaria di tipo straordinario prevede che a seguito di un accorpamento o una suddivisione delle entità sociali emerga un nuovo soggetto (ad es. fusione di due o più società con la creazione di un nuovo soggetto) o uno preesistente modifichi la sua conformazione (ad es. fusione per incorporazione).
Si elencano fra le operazioni straordinarie: fusione, in tutte le sue forme, scissione, conferimento, cessione o donazione d'azienda, successione ereditaria, ecc..
In funzione del momento dell'anno in cui avvengono dette operazioni, la compilazione della dichiarazione Iva assume aspetti diversi, in quanto deve inglobare tutte le operazioni IVA che sono state poste in essere prima dell'operazione straordinaria ed anche successivamente, pur tuttavia mantenendo una certa autonomia di compilazione, ciò al fine di permettere al fisco la giusta visione dell'operazione intervenuta.
La corretta gestione della dichiarazione IVA
Al fine di instradare correttamente le operazioni di compilazione, nonché di capire quale sia il soggetto che deve procedere alla presentazione della dichiarazione, è sempre necessario individuare i ruoli attribuiti ai soggetti protagonisti dell’operazione straordinaria, che sono:
- il dante causa (o i danti causa) cioè il soggetto, o gruppo di soggetti, che subisce l'operazione straordinaria (società incorporata, società scissa, soggetto conferente, cedente o donante, ecc.)
- l'avente causa che è il soggetto che procede in maniera attiva all'operazione societaria (società incorporante, beneficiaria, conferitaria, soggetto cessionario, donatario, ecc.).
Una volta chiari i ruoli dei soggetti coinvolti, è essenziale considerare due parametri:
- il momento in cui avviene l'operazione, se prima o dopo il termine di presentazione della dichiarazione,
- il fatto che il soggetto dante causa si estingue o meno a seguito dell'operazione straordinaria medesima.
A tal punto vengono a configurarsi più situazioni che andranno gestite come di seguito indicato.
Operazione straordinaria avvenuta durante l’anno 2020
(1) Estinzione del soggetto dante causa. Qualora durante l’anno 2020 siano state poste in essere operazioni straordinarie che abbiano comportato l’estinzione del soggetto dante causa come sopra descritto,
- la dichiarazione IVA deve essere presentata unicamente dal soggetto avente causa.
- il soggetto risultante dall’operazione dovrà presentare il modello composto dal frontespizio e da due moduli (o da più moduli in relazione al numero di soggetti che hanno partecipato all’operazione) che riporteranno i dati IVA dei due soggetti ante-operazione societaria.
- Il frontespizio sarà unico e devono essere indicati la denominazione o ragione sociale, il codice fiscale, la partita IVA del soggetto risultante dall’operazione.
- nel modulo relativo al soggetto avente causa devono essere compilati tutti i quadri inerenti la propria attività riportando i dati delle operazioni effettuate dallo stesso soggetto nel corso dell’anno 2020, compresi anche i dati relativi alle operazioni effettuate dal soggetto dante causa nella frazione di mese o trimestre nel corso del quale è avvenuta l’operazione straordinaria o la trasformazione sostanziale soggettiva. Devono essere altresì compilati i quadri VT e VX al fine di riepilogare i dati relativi ai soggetti partecipanti all’operazione;
- nel modulo relativo al soggetto dante causa devono essere compilati tutti i quadri inerenti l’attività dallo stesso svolta comprendendo i dati relativi alle operazioni effettuate fino all’ultimo mese o trimestre conclusosi anteriormente alla data dell’operazione straordinaria o della trasformazione. Inoltre, nel rigo VA1, campo 1, deve essere indicata la partita IVA del soggetto cui il modulo si riferisce.
Alcuni esempi:
- il 20/6/2020 A incorpora B (fusione per incorporazione), al termine dell’operazione B cesserà di esistere a livello giuridico. A non modifica la sua situazione (denominazione, ragione sociale, P. IVA). La dichiarazione IVA andrà così composta:
- A presenterà la dichiarazione IVA compilando il frontespizio con i propri dati disponibili al momento della presentazione della stessa (il frontespizio sarà quindi una fotografia dei dati di A al momento della presentazione della dichiarazione IVA nel 2021).
- la dichiarazione in questione avrà 2 moduli che per semplicità chiameremo Modulo A e modulo B. -il modulo A comprenderà tutte le operazioni di A fino al 19/6/2020, nonchè tutte le operazione che il nuovo soggetto (A+B) ha effettuato dal 20/6 al 31/12.
- il modulo B comprenderà tutte le operazioni effettuate da B dall’1/1 al 19/6. Nella pratica B non presenterà in via autonoma, per sè la dichiarazione IVA/2021, ma la presenterà “per mano” di A.
- ipotizziamo invece che in data 20/6/2020 A e B si fondano dando origine ad un nuovo soggetto C. A tal punto la dichiarazione IVA verrà presentata da C con la modalità che segue:
- Il frontespizio sarà compilato con i dati di C.
- il modulo C comprenderà tutte le operazioni svolte da C, nuovo soggetto, dal 20/6 al 31/12.
- i moduli A e B comprenderanno per contro tutte le operazioni poste in essere rispettivamente da A e B nel periodo ante operazione societaria che va dal 1/1 al 19/06. Anche in questo caso A e B non presenteranno in maniera autonoma la dichiarazione IVA 2021.
(2) Il soggetto dante causa non si estingue. Qualora l’operazione straordinaria non abbia comportato l’estinzione del soggetto dante causa la dichiarazione IVA deve essere presentata:
- dal soggetto avente causa, se l’operazione ha comportato la cessione del debito o del credito IVA. Tale soggetto presenterà la dichiarazione secondo le modalità illustrate al punto 1), avendo cura di indicare nel rigo VA1, campo 1, la partita IVA del soggetto cui il modulo si riferisce e di barrare la casella 2 dello stesso rigo per comunicare che il soggetto continua ad esercitare un’attività rilevante agli effetti dell’IVA. Il soggetto dante causa deve presentare la propria dichiarazione esclusivamente con riferimento alle operazioni effettuate nell’anno 2020 relative alle attività non trasferite. In tale ultima dichiarazione dovrà essere barrata la casella 3 del rigo VA1 per comunicare che il soggetto ha partecipato ad un’operazione straordinaria o trasformazione e nel campo 4 dovrà essere indicato il credito emergente dalla dichiarazione annuale IVA/2020 ceduto, in tutto o in parte, a seguito dell’operazione;
- da ciascuno dei soggetti coinvolti nell’operazione se non c’è stata cessione del debito o del credito IVA, indicando ognuno i dati relativi alle operazioni effettuate nell’intero anno d’imposta.
Operazione avvenuta nel periodo compreso tra il 1° gennaio 2021
In tale caso, poiché l’attività per l’intero anno 2020 è stata svolta dal soggetto dante causa (società incorporata, società scissa, soggetto conferente, cedente o donante, ecc.), si possono verificare le seguenti ipotesi:
- nel caso di estinzione del soggetto dante causa a seguito della trasformazione, il soggetto risultante (società incorporante, beneficiaria, conferitaria, soggetto cessionario, donatario, ecc.) deve presentare per l’anno 2020 oltre alla propria anche la dichiarazione per conto del soggetto dante causa (società incorporata, società scissa, soggetto conferente, cedente o donante, ecc.), sempre che l’adempimento dichiarativo non sia stato già assolto direttamente da quest’ultimo soggetto. In tale dichiarazione devono essere indicati i dati del soggetto estinto nella parte riservata al contribuente e i dati del soggetto avente causa nel riquadro riservato al dichiarante, riportando il valore 9 nella casella relativa al codice di carica;
- nell’ipotesi, invece, di trasformazione non comportante l’estinzione del soggetto dante causa, ciascuno dei soggetti coinvolti deve presentare la propria dichiarazione IVA relativa alle operazioni effettuate nell’intero anno d’imposta 2020 cui si riferisce la dichiarazione.