Contratti atipici di mantenimento: chiarimenti per i notai

Con la Risoluzione n. 113/e del 25 agosto 2017, l'Agenzia delle Entrate ha fornito consulenza giuridica in merito all'applicabilità della regola del c.d. ‘prezzo valore’ anche ai ‘contratti atipici di mantenimento.

Com’è noto, l'articolo 1, comma 497, della legge 23 dicembre 2005, n. 266, (legge Finanziaria per il 2006) ha introdotto una deroga al criterio generale di determinazione della base imponibile previsto dall’articolo 43 del Testo unico dell’Imposta di Registro, DPR 131/86 che trova applicazione per le cessioni di immobili abitativi e relative pertinenze poste in essere nei confronti di persone fisiche che non agiscano nell’esercizio di attività di impresa o di lavoro autonomo.
Ricorrendo i predetti requisiti di natura soggettiva e oggettiva, la base imponibile per l'applicazione delle imposte di registro, ipotecaria e catastale, può essere determinata, a seguito di specifica opzione, sulla base del 'valore catastale' dell'immobile individuato, ai sensi dell'articolo 52, commi 4 e 5, del TUR.
Per espressa previsione normativa, le parti sono, comunque, tenute ad indicare nell’atto il corrispettivo pattuito.
Per le Entrate, il fatto che la norma faccia generico riferimento alle ‘cessioni' aventi ad oggetto immobili ad uso abitativo e relative pertinenze, senza ulteriori specifiche, porta a ritenere che la stessa possa trovare applicazione anche con riferimento ai contratti di mantenimento e di assistenza, oggetto della presente istanza di consulenza giuridica, qualora per effetto della conclusione di detto contratto si realizzi una cessione di immobile abitativo e relativa pertinenza a favore di una persona fisica che non agisca nell’esercizio di attività impresa o di lavoro autonomo.
Si ricorda che la Corte di Cassazione, con la sentenza del 19 luglio 2011, n. 15848, ha chiarito che “un contratto atipico di mantenimento è un contratto oneroso a prestazioni corrispettive, in cui il trasferimento della comproprietà (dell’immobile) ……rappresentava il corrispettivo dell'obbligo assunto dai cessionari (dichiarato in L. 1.000.000 mensili) di effettuare, in favore della cedente, e per l'intero arco della vita della stessa, una serie di prestazioni ("assistenza di ogni genere, anche in caso di ogni e qualsiasi infermità, ...alloggio, vitto e ogni altro genere utile e necessario al sostentamento, e abbigliamento").
I contratti in argomento, affini alle rendite vitalizie di cui agli articoli 1872 e seguenti del c.c., importano, dunque, l'assunzione di una serie di prestazioni in capo al cessionario quale corrispettivo della cessione del bene immobile.
Anche con riferimento a detti contratti può, dunque, trovare applicazione il regime del ‘prezzo-valore’ sempreché la cessione riguardi un immobile abitativo e
relativa pertinenza.
Non è di ostacolo a detta interpretazione, la circostanza che la ricordata previsione recata dall’articolo 1, comma 497, imponga, ai fini dell’applicabilità del suddetto regime, l’indicazione del corrispettivo pattuito in atto, in quanto detto obbligo deve essere adempiuto anche in relazione ai contratti in argomento, ancorché per gli stessi, connotati da aleatorietà, possa risultare di difficile quantificazione, al momento della conclusione del contratto, la prestazione a carico del cessionario.

Al riguardo, si precisa che per i contratti di mantenimento l’assunzione di una obbligazione di fare in corrispettivo della cessione del bene la base imponibile da assoggettare a tassazione deve essere determinata sulla base del valore del bene ceduto ovvero della prestazione che dà luogo all'applicazione della maggiore imposta.
Le parti del contratto sono, dunque, tenute a dichiarare in atto il valore della controprestazione assunta dal cessionario, determinata in via presuntiva, fermo restando che, qualora nel corso dello svolgimento del contratto emerga che il valore effettivo della controprestazione sia differente rispetto all’importo indicato in atto, e, tale modifica sia suscettibile di condurre ad una diversa applicazione dell’imposta, il contribuente è tenuto a denunciare il valore definitivo del corrispettivo, analogamente a quanto previsto dall’articolo 35, comma 1, del TUR, per i contratti a prezzo indeterminato.
Si rammenta che tale articolo dispone che “Se il corrispettivo deve essere determinato posteriormente alla stipulazione di un contratto, l’imposta è applicata in base al valore dichiarato dalla parte che richiede la registrazione, salvo conguaglio o rimborso dopo la determinazione definitiva del corrispettivo, da denunciare a norma dell’articolo 19”. L’interpretazione resa, secondo cui le regole di determinazione della base imponibile del ‘prezzo valore’ trovano applicazione anche con riferimento ai contratti di mantenimento oggetto del presente quesito, appare, peraltro, coerente con i principi affermati dalla Corte costituzionale, con la sentenza del 15 gennaio 2014, n. 6. Si rammenta, infatti, che in tale sede, la Corte ha chiarito che il regime del ‘prezzo-valore’ “ha un’evidente valenza agevolativa, laddove consente al contribuente di non scegliere immancabilmente tra i diversi criteri di determinazione della base imponibile, quello fondato sul valore tabellare bensì quello ritenuto meno oneroso e, quindi più conveniente”, e, dunque, la sua applicazione deve essere garantita, a prescindere dal contesto acquisitivo del bene, sempreché si tratti di fattispecie caratterizzate da una sostanziale omogeneità.
Sulla base di tali principi, deve ritenersi, dunque, che anche con riferimento ai contratti di mantenimento oggetto della presente nota, qualora ricorrano i requisiti soggettivi ed oggettivi previsti dal citato articolo 1, comma 497, possa trovare applicazione, a seguito di specifica opzione, il criterio del prezzo-valore.