Con Circolare del 5 marzo 2015 n. 9/E l'Agenzia delle Entrate fornisce chiarimenti sulla disciplina del credito d’imposta per i redditi prodotti all’estero regolato dall’articolo 165 del TUIR.
Fino alla riforma del sistema fiscale italiano operata con legge 7 aprile 2003, n. 80 (“Delega al Governo per la riforma del sistema fiscale statale”), la disciplina del credito per le imposte pagate all’estero presentava diversi problemi applicativi, quali la mancanza di una nozione di “reddito prodotto all’estero”, la perdita del credito non utilizzato, l’assenza di una specifica disciplina dedicata alle ipotesi di concorrenza parziale del reddito estero al reddito complessivo.
L’intervento normativo operato dalla legge n. 80/2003 ha anche reso coerente il sistema del credito d’imposta con gli istituti introdotti con la riforma del 2004.
In particolare, a differenza della previgente disciplina, l’attuale formulazione dell’articolo 165 del TUIR contiene:
- una diversa modalità di calcolo della quota d’imposta italiana riferita al reddito estero, assumendo al denominatore il reddito complessivo “al netto delle perdite di precedenti periodi d’imposta ammesse in diminuzione”;
- una definizione di “reddito prodotto all’estero”, mediante il richiamo alla lettura “a specchio” dell’articolo 23 del TUIR;
- il meccanismo del riporto in avanti e indietro delle eccedenze di imposta sia italiana che estera (applicabile ai titolari di reddito d’impresa), per non lasciare inutilizzato l’eventuale credito non fruito in un determinato periodo d’imposta;
- la riduzione del credito in misura proporzionale nei casi di parziale concorrenza del reddito estero all’imponibile del residente;
- il riferimento agli istituti del consolidato e della trasparenza fiscale.
Con la presente circolare si forniscono chiarimenti e nozioni operative sul funzionamento del sistema del credito per le imposte pagate all’estero, che consente al contribuente di ovviare alla doppia imposizione internazionale.
Indice della Circolare:
1. PREMESSA
2. LA NATURA DELL’ISTITUTO E I PRESUPPOSTI DELLA SUA APPLICABILITÀ
2.1. IL REDDITO PRODOTTO ALL’ESTERO E LA LETTURA ‘A SPECCHIO’ DELL’ARTICOLO 23 DEL TUIR
2.2. IL CONCORSO DEL REDDITO ESTERO ALLA FORMAZIONE DEL REDDITO COMPLESSIVO DEL RESIDENTE
2.3 LE IMPOSTE ESTERE CHE DANNO DIRITTO AL CREDITO
2.4. DEFINITIVITÀ DELLE IMPOSTE PAGATE ALL’ESTERO
3. LA DETERMINAZIONE DEL CREDITO D’IMPOSTA
3.1. IL MECCANISMO DI CALCOLO
3.2. I SINGOLI ELEMENTI DEL RAPPORTO.
3.3. IL PERIODO D’IMPOSTA PER IL QUALE SPETTA E DEVE ESSERE RICHIESTA LA DETRAZIONE
3.3.1 Il limite dell’imposta netta dovuta e la disposizione dell’articolo 11, comma 4, del TUIR
3.3.2 La riliquidazione della detrazione spettante nei casi di pagamenti frazionati delle imposte estere o di rimborso delle imposte estere
3.4 OMESSA DICHIARAZIONE REDDITI PRODOTTI ALL’ESTERO - ART. 165, COMMA 8, DEL TUIR
4. LA LIMITAZIONE DELLA DETRAZIONE PER SINGOLO STATO (PER COUNTRY LIMITATION)
5. PARZIALE CONCORSO DEL REDDITO ESTERO ALLA FORMAZIONE DEL REDDITO COMPLESSIVO E MISURA DEL CREDITO
5.1. UTILI DISTRIBUITI DA ENTITÀ ESTERE TRASPARENTI
6. LA RILIQUIDAZIONE DELLE IMPOSTE ESTERE A SEGUITO DELL’ACCERTAMENTO DI UN MAGGIOR REDDITO
7. LE DISPOSIZIONI SPECIFICHE PER LE IMPRESE
7.1. IL PERIODO D’IMPOSTA IN CUI PUÒ ESSERE OPERATA LA DETRAZIONE PER LE IMPRESE CON STABILE ORGANIZZAZIONE ALL’ESTERO
7.2 RIPORTO DELLE ECCEDENZE: AMBITO SOGGETTIVO E OGGETTIVO
7.3. LE MODALITÀ DI CALCOLO DELLE ECCEDENZE E IL RIPORTO ALL’INDIETRO (CARRY BACK) E IN AVANTI (CARRY FORWARD)
7.3.1. Il calcolo delle eccedenze quando il numeratore del rapporto (RE/RCN) di cui al primo comma dell’art. 165 del TUIR è pari a zero o assume valore negativo
7.3.2. Il calcolo delle eccedenze quando il denominatore del rapporto (RE/RCN) di cui al primo comma dell’art. 165 del TUIR è pari a zero o assume valore negativo ed il reddito estero è positivo
7.3.3. Il calcolo delle eccedenze nell’ipotesi in cui le imposte estere si rendono definitive, in tutto o in parte, in periodi d’imposta successivi a quello di appartenenza del reddito
7.3.4. Calcolo delle eccedenze nell’ipotesi in cui il reddito estero è prodotto in periodi d’imposta diversi
7.3.5. Calcolo eccedenze in ipotesi di produzione di redditi in più Stati e collegamento con il principio della per country limitation
8. IL CREDITO D’IMPOSTA E LE STABILI ORGANIZZAZIONI
8.1 IL RICONOSCIMENTO DEL CREDITO ALLE STABILI ORGANIZZAZIONI IN ITALIA DI IMPRESE ESTERE.
8.2 IL RICONOSCIMENTO DEL CREDITO ALLE STABILI ORGANIZZAZIONI ALL’ESTERO DI IMPRESE ITALIANE NEI CASI IN CUI NON VI SIA COINCIDENZA TRA LA FONTE DEL REDDITO E LA FONTE DELLE IMPOSTE
8.3 STABILE ORGANIZZAZIONE ALL’ESTERO CON PERIODO D’IMPOSTA NON COINCIDENTE CON QUELLO DI CASA MADRE ITALIANA