Rispetto ai bilanci 2005, per la redazione dei bilanci 2006 occorre tener conto delle numerose modifiche introdotte nel 2006, valevoli per tutte le imprese. L'autore in questo utilissimo approfondimento, le riassume in maniera chiara e ove possibile sintetica.
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La norma è retroattiva e si applica agli esercizi in corso al 4/7/2006;
pertanto per tutti i bilanci che chiudono l'esercizio al 31/12/2006 vige il divieto di ammortizzare i terreni sottostanti o pertinenziali a fabbricati, come nel caso del terreno sul quale insiste un capannone o un negozio;
la motivazione è che il terreno non si svaluta mai nel tempo, a differenza del fabbricato, quindi non deve essere ammortizzato perchè conserva intatto il suo valore.
Pertanto nei bilanci in chiusura si dovrà scorporare il valore del terreno da quello del fabbricato e ammortizzare per il 2006 solo quest'ultimo;
gli ammortamenti pregressi, effettuati anche sul terreno, non sono da recuperare;
tuttavia la norma, imponendo di imputare gli ammortamenti pregressi al solo fabbricato, in pratica li recupera tutti.
Vediamo come scorporare il valore del terreno a seconda dei casi.
Scorporo valore terreno
Tutte le altre spese successive all'acquisto (notarili, registro, migliorie, incrementi, rivalutazioni, ecc.) sono attribuibili al fabbricato e non al terreno, salvo naturalmente ulteriori acquisti di terreno circostante.
Una volta determinato il valore del terreno, è opportuno tenerlo separato in contabilità senza attribuirgli alcun Fondo di ammortamento: il Fondo di ammortamento esistente al 31.12.2005 sarà imputato interamente al fabbricato e la quota di ammortamento 2006 andrà calcolata unicamente sul valore del fabbricato, previa verifica della capienza perchè se il Fondo di ammortamento del fabbricato avesse già raggiunto il valore del fabbricato, nessun ammortamento sarebbe più possibile, né civilmente né fiscalmente.
Questa soluzione è la più pratica perchè non obbliga alla tenuta del doppio binario civile/fiscale.
Per determinare il valore del terreno a forfait si devono utilizzare le due percentuali del 20% o del 30% secondo i seguenti criteri:
- si applica il 20% se l'immobile è prevalentemente destinato a commercio, deposito, stoccaggio merci, ecc., non conta la destinazione catastale bensì quella effettiva datagli dall'impresa che lo occupa;
- si applica invece il 30% se l'immobile è prevalentemente destinato a produzione o trasformazione di beni. La prevalenza va misurata in metri quadrati per cui, se in seno al medesimo immobile si svolge sia un'attività di produzione o trasformazione che un'attività di deposito o commercio, occorrerà (con riferimento all'esercizio 2005 onde evitare abusi) contare i rispettivi mq. e stabilire la prevalenza.
Nel caso di acquisti 2006 la prevalenza andrà invece determinata con riferimento all'esercizio 2006.
Nel caso di fabbricato locato la prevalenza andrà determinata con riferimento all'attività svolta dal conduttore (consigliamo di farsi certificare da quest'ultimo tale circostanza). Una volta determinata la prevalenza questa diventerà definitiva, anche in caso di mutamento dell'attività esercitata. Caso particolare: possesso di immobili da lunga data.
In questo caso potrebbe verificarsi che il Fondo di ammortamento abbia già superato il valore del fabbricato (nettificato dal valore del terreno). In tal caso bisognerà in contabilità imputare l'eccedenza al Fondo di ammortamento del terreno, senza recupero fiscale delle quote di ammortamento dedotte in passato.
La nuova norma penalizza i contribuenti anche nel calcolo delle spese di manutenzione deducibili: il limite su cui calcolare il 5% del valore dei cespiti ammortizzabili andrà ricalcolato escludendo il terreno, in quanto non più ammortizzabile.
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Leasing immobiliari e scorporo del valore del terreno
Anche per gli immobili acquisiti tramite leasing vale la regola sopra esposta, ma i calcoli si complicano.
Al fine di scorporare il canone annuo di leasing attribuibile al terreno (indeducibile ai fini Ires/Irpef/Irap), per i fabbricati acquisiti mediante contratti di leasing in corso all'1.1.2006 occorrerà dapprima calcolare, in modo del tutto simile ai calcoli per determinare la quota di interessi passivi indeducibili ai fini Irap, la quota capitale dei canoni 2006 e poi su tale valore calcolare il 20% (o il 30%).
In sequenza, occorrerà innanzitutto calcolare la quota capitale 2006 dei canoni di leasing di competenza del medesimo esercizio.
Per fare ciò il calcolo sarà questo:
(Costo immobile Concedente - Valore riscatto)
_____________________________________ x giorni di leasing del 2006
numero totale giorni del contratto di leasing
e otteniamo la quota capitale 2006 relativa ai canoni di competenza 2006.
Poi su tale risultato si calcola il 20% (o il 30%) attribuibile al terreno (indeducibile fiscalmente), e per differenza otteniamo la quota annua attribuibile al fabbricato, pari rispettivamente all'80% (o al 70%), che per il momento chiameremo "A"(deducibile fiscalmente).
Poi si deve controllare di non superare l'80% (o il 70%) di deduzione complessiva dei canoni spesati dall'inizio del contratto ad oggi, perciò si deve fare un punto fermo al 31.12.2005: quanto abbiamo dedotto a quella data?
Dovremo allora calcolare tutti gli "A" dall'inizio del leasing fino al 2005.
Quanto potremo dedurre in totale? Non più dell'80% (o del 70%) del costo originario dell'immobile.
Prenderemo quindi il costo dell'immobile per il Concedente, lo moltiplicheremo per l'80% (o per il 70%) ed avremo il massimo importo deducibile, che chiamiamo "B".
A questo punto, siamo in grado di sapere se abbiamo o meno superato la soglia di deducibilità fiscale: dovremo fare la somma di tutti gli "A" dall'inizio del contratto e fino al 31.12.2005, vi sommeremo l'80% (o il 70%) del prezzo di riscatto (che sarà deducibile come ammortamento del fabbricato) e otterremo una cifra che togliamo da "B" (massimo importo deducibile); questa differenza, se positiva, è quanto potremo ancora dedurre come canoni residui e la dovremo suddividere equamente per i restanti mesi o periodi futuri di durata del leasing.
Se invece la somma degli "A" fosse già maggiore di "B", non potremo più dedurre nessun canone capitale di leasing, nemmeno nel 2006, né nessun futuro ammortamento basato sul valore di riscatto.
Dopo questo cervellotico calcolo, se siamo arrivati in fondo, consigliamo di prendere qualche giorno di ferie o almeno una pausa ristoratrice.
Teniamo comunque nota extracontabilmente di quanto non dedotto fiscalmente perchè, in caso di successiva rivendita dell'immobile, saranno deducibili dalla plusvalenza.
Nel bilancio civilistico nulla muta.
Muta invece la disciplina fiscale, che peraltro influenza il calcolo delle imposte dell'esercizio.
Riepilogando:
- autocarri: si continua come prima deducendo il 100% di tutti i costi sostenuti, sia come ammortamento che come spese d'impiego, salvo che non si tratti di quegli autocarri "declassati" ad autovetture, per i quali la deducibilità è sempre zero come per le autovetture.
- autovetture date in uso promiscuo a dipendenti o amministratori (non è più scritto che devono essere date per la maggior parte del periodo d'imposta): per il 2006 nulla cambia per il dipendente; è solo dal 2007 che il benefit convenzionale per il dipendente aumenta dal 30% al 50% della percorrenza annua di 15.000 Km. come risultante dalle Tabelle ACI.
Cambia invece per l'azienda la quale per il 2006 non deduce fiscalmente più nulla (nè ammortamenti, nè carburanti o assicurazioni, nè altre spese d'impiego), salvo lo stesso importo convenzionale del benefit 2006 attribuito al dipendente o all'amministratore;
- autovetture non date in uso promiscuo a dipendenti (in uso genericamente all'azienda): l'azienda per il 2006 non deduce più nulla, né quote d'ammortamento né spese d'impiego auto (carburanti, assicurazioni, manutenzioni, autostrade, lavaggi, ecc.)
- auto di Agenti e Rappresentanti: nulla è cambiato. Si continua a dedurre l'80% delle spese d'impiego, come nel 2005, e l'80% dell'ammortamento col massimale di 20.658 euro.
La legge finanziaria 2007 prevede che, qualora per tre periodi di imposta consecutivi la società o l'ente non ponga in essere operazioni rilevanti ai fini Iva pari all'importo minimo stabilito per le società di comodo, l'eccedenza di credito Iva di fine anno non è ulteriormente riportabile, né può essere richiesta a rimborso, né compensata con altri tributi , né ceduta ad altri soggetti.
Ai fini del raffronto deve assumersi come totale delle operazioni effettuate ai fini IVA l'ammontare complessivo del volume d'affari. Il presupposto pertanto è il non aver superato, in nessuno dei tre periodi d'imposta consecutivi, il test di operatività delle società di comodo.
Questa nuova "stretta" trova applicazione a decorrere dal periodo d'imposta 2006 con effetti che si esplicheranno per la prima volta alla chiusura dell'anno 2008, sempre che la società sia risultata non operativa, oltre che in tale esercizio, anche nei due immediatamente precedenti.
Il mancato superamento del "test di operatività", comporta per il contribuente ai fini delle imposte sul reddito (IRES e IRPEF), l'obbligo di dichiarare un reddito non inferiore a quello minimo presunto.
Inoltre qualora la società non operativa abbia conseguito un reddito effettivo superiore a quello minimo presunto e abbia perdite fiscali di esercizi precedenti, queste ultime potranno essere computate soltanto in diminuzione della parte di reddito eccedente quello minimo; tale circostanza ricorre, ad esempio, quando la società, pur non essendo in condizione di dimostrare la congruità dei ricavi dichiarati, abbia sostenuto costi straordinari che le hanno impedito di conseguire un reddito almeno pari a quello minimo presunto.
N.B. Nella prossima Dichiarazione dei redditi tutte le società dovranno compilare il prospetto triennale per la verifica dell'operatività, non sarà più possibile autocertificarsi come negli anni passati.
Per brevetti, opere ingegno (software) e know how l'aliquota di ammortamento può essere aumentata dal 33% al 50%.
Per i marchi l'aliquota passa dal 10% ad 1/18-esimo (cioè il 5,56%).
Decorrenza: dall'esercizio in corso al 4/7/2006, ma per i brevetti solo per quelli registrati dal 4/7/2001.
Chi ha cominciato con l'ammortamento dei marchi al 10%, ora deve continuare col 10% (civilmente) mentre ai fini fiscali recupera a tassazione l'eccedenza, con rilevazione delle imposte anticipate.
Analogamente per brevetti e opere ingegno: si continua con le aliquote con cui si era cominciato l'ammortamento; se si volesse aumentare l'ammortamento ai fini fiscali lo si può fare solo nel quadro EC dell'Unico, contabilizzando le imposte differite.