Il venir meno della validità del postulato del going concern dell’azienda - come complesso funzionante e destinato a continuare a funzionare almeno per i dodici mesi successivi alla data di riferimento del bilancio[1] - si concretizza alla data del passaggio dalla gestione degli amministratori a quella dei liquidatori[2].
In particolare, la cessazione dell’attività produttiva comporta l’abbandono dei criteri di iscrizione e valutazione di funzionamento e l’adozione dei criteri di liquidazione[3].
A fronte di ciò, si pongono due problemi di rilevante importanza pratica, che sono strettamente collegati con quelli della formazione dei bilanci di liquidazione:
a) se e con quali modalità si debba tener conto dello stato di liquidazione nella redazione del bilancio del precedente esercizio, quando l’inizio della liquidazione è vicino alla data di chiusura dell’esercizio;
b) se, in ipotesi del venir meno della validità del postulato del going concern nel corso dell’esercizio, si possano abbandonare i criteri di funzionamento e passare ai criteri di liquidazione nella redazione del bilancio (o, prima ancora, di eventuali bilanci infrannuali, come ad esempio la situazione patrimoniale ex artt. 2446 e 2447) a prescindere dalla formale messa in liquidazione della società.
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Con riferimento al punto a), si può affermare senza ombra di dubbio che, fino al momento della data di chiusura del bilancio dell’esercizio precedente, non è lecito abbandonare i criteri di iscrizione e valutazione di funzionamento, ma è necessario applicarli nella prospettiva della cessazione dell’attività e della liquidazione dell’impresa.
Tanto è vero che, l’art. 2486, 1° comma, recita: “fino alla data di pubblicazione della nomina dei liquidatori, gli amministratori “conservano il potere di gestire la società sia pure ai fini della conservazione dell’integrità e del valore del patrimonio sociale”. Ciò significa che non vi è cessazione dell’attività dell’impresa se non si è verificato il presupposto di trasformazione economica per il passaggio dai criteri di funzionamento ai criteri di liquidazione.
Non tutte le cause di scioglimento della società si verificano in conseguenza del venir meno del postulato del going concern, e dunque non sempre alla data di effetto dello scioglimento l’impresa ha già cessato o sta per cessare la sua attività produttiva.
Di conseguenza, a chiarimento del punto b) si deve necessariamente fare un passaggio sulla norma di cui all’art. 2484, 1° comma, c.c. che individua ai punti ai nn. 1, 2, 3, 5 e 6, le cause di scioglimento che di fatto non incidono sulla funzionalità dell’impresa come organismo produttivo e non pregiudicano il suo equilibrio economico e finanziario.
L’elencazione prevede:
A ben vedere, si può affermare la regola che, solo nell’ipotesi del verificarsi di perdite tali da ridurre il capitale al di sotto del minimo di legge (o addirittura da comportare l’intera perdita del capitale e l’emersione di un deficit netto) ed in mancanza di adeguata ricapitalizzazione, che indubbiamente si realizza sia uno squilibrio economico-patrimoniale che uno squilibrio finanziario, e quindi l’accertamento dello stato di insolvenza, tali da comportare, anche se non immediatamente, la cessazione a breve dell’attività produttiva e, probabilmente. (Nelle altre cinque ipotesi elencate dalla norma del codice civile, la cessazione dell’attività produttiva si verifica non alla data di effetto della causa di scioglimento, bensì alla data di inizio della gestione di liquidazione).
Invero, il going concern, a prescindere dallo scioglimento e messa in liquidazione della società, può verificarsi in un momento qualunque dell’esercizio, senza che vi sia alcuna relazione con la messa in liquidazione della società (che non è neanche prevista, se non sono verificate una delle cause di scioglimento).
Un elenco di eventi e circostanze che, singolarmente o nel loro complesso, possono far sorgere significativi dubbi sulla permanenza di validità del postulato è contenuto nel par. 8 del documento dei principi di revisione nazionale n. 570 “Continuità Aziendale”[4]
(raccomandato dalla CONSOB).
Di fatto il principio di revisione citato, individua un elenco preciso di indicatori atti a segnalare il venir meno del going concern:
i. Indicatori finanziari:
ii. Indicatori gestionali:
iii. Altri indicatori:
In tutte le ipotesi elencate sopra, è bene considerare agli effetti del going concern:
a) che in conseguenza del verificarsi di un evento interno o esterno all’impresa si produca una cessazione pressoché immediata dell’attività produttiva;
b) che l’evento in questione consenta pur sempre uno svolgimento ridotto dell’attività per qualche mese[5] e l’avvio di una normale procedura liquidatoria con le fasi previste dalla norma e nella prassi.
Si ricorda che, il riferimento al postulato del going concern dimostra la sua rilevanza non solo nel passaggio dal funzionamento alla liquidazione dell’impresa, ma ancor prima laddove l’art. 2086 del C.c., esplicita il dovere degli amministratori di mantenere gli adeguati assetti societari (tanto più nel recente Decreto dirigenziale della composizione negoziata).
Di conseguenza, il revisore deve essere vigile a circoscrivere in modo attendibile il venir meno del postulato assumendo gli adeguati livelli probativi[6] a supporto delle stime operate dai liquidatori, specificando il particolare contesto caratterizzato da significative incertezze.
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Ti segnaliamo:
[1] Cfr. “Principio della continuità aziendale “, principio contabile nazionale OIC 11.
[2] Cfr. par 7, OIC 5: “…a meno che l’assemblea dei soci, in sede di nomina dei liquidatori, non abbia disposto la continuazione dell’attività, ossia l’“esercizio provvisorio dell’impresa” per un periodo di tempo determinato in attesa della vendita in blocco dell’azienda”
[3] Cfr. Par 2, OIC 5
[4] Si veda anche Peta M. “Il principio ISA Italia 570: la responsabilità del revisore ed il postulato di continuità aziendale del bilancio. – Fisco e Tasse, La Revisione Legale, 10 luglio 2021, www.larevisionelegale.it/2021/07/10/il-principio-isa-italia-570-la-responsabilita-del-revisore-ed-il-postulato-di-continuita-aziendale-del-bilancio
[5] Si consideri che, in ambedue le ipotesi, l’elemento della cessazione dell’attività produttiva o, almeno, deve diagnosticarsi come afferma lo IASB nella “significativa riduzione del livello della propria operatività”, Framework IASB, par. 23.
[6] Si veda anche Peta M., “responsabilità del revisore gli elementi probativi, Fisco e Tasse, La revisione Legale, 25 ottobre 2021. /www.fiscoetasse.com/approfondimenti/14375-responsabilita-del-revisore-gli-elementi-probativi.html