Logistica e servizi complessi agli immobili: quale trattamento IVA?

L’Agenzia delle entrate, con risposta n. 96 del 27/03/2020 ad un interpello, ha ricondotto un servizio   complesso concernente una serie di attività tra cui l’attività di magazzinaggio a "servizio generico ex art 7 ter DPR 633/1972" (con applicazione dell’iva nel paese del committente soggetto iva).
Il quesito della società scrivente nasceva dal fatto che l’attività di magazzinaggio, in quanto  considerabile un servizio relativo ai beni immobili, sarebbe potuta rientrare nell’alveo dell’art. 7   quater DPR 633/1972 in relazione al quale l’IVA si sarebbe dovuta applicare nel luogo in cui è situato  l’immobile.
Ma vediamo nel dettaglio. 

La società Alfa afferma di aver contrattualizzato con la società Beta (soggetto passivo non residente) un servizio di logistica integrata comprendente una serie di servizi, in particolare;

•  servizi logistici quali la ricezione delle merci, la loro custodia, allestimento ordine, spedizione  comprese formalità doganali e conteggio
•  servizi con valore aggiunto quali il reimballaggio, l’etichettatura e l’assemblaggio
•  Servizi di e-commerce quali selezione della merce a livello di singola unità specifica in relazione  ai dettagli di cui agli ordini ricevuti dai clienti come di volta in volta indicato da Gamma.

Nella soluzione interpretativa formulata dall’istante quest ultimo ritiene che il servizio reso debba considerarsi un servizio complesso unico e indivisibile, non riconducibile al mero magazzinaggio.
La società istante, pertanto, ritiene che :

•  il magazzinaggio non si configura come servizio principale della prestazione complessa ma è un  elemento connaturato alla logistica integrata intesa nella sua interezza;
•  gli immobili ove si svolge non sono elementi costitutivi ed essenziali della prestazione;
•  non vi è un uso esclusivo degli immobili da parte del committente potendo lo stesso solamente  accedere all’immobile previo preavviso per il tempo necessario a valutare la qualità del servizio.

La risposta dell’Agenzia delle Entrate passa per l’esame dell’art. 31bis del Regolamento di esecuzione (UE) n. 282/2011 del Consiglio del 15 marzo 2011, applicabile a decorrere dal 1° gennaio 2017, che  chiarisce cosa debba intendersi per "servizio relativo a un bene immobile"; a titolo esemplificativo vengono elencati una serie di servizi che possono essere considerati tali e altri che viceversa non possono essere considerati relativi a un bene immobile.
In particolare, ai sensi del paragrafo 1 dell'articolo 31bis in commento: "I servizi relativi a beni immobili di cui all'articolo 47 della direttiva 2006/112/CE comprendono soltanto i servizi che  presentano nesso sufficientemente diretto con tali beni.

Si considera che presentino nesso  sufficientemente diretto con beni immobili i servizi:
a) derivati da un bene immobile se il bene è un elemento costitutivo del servizio ed è essenziale e  indispensabile per la sua prestazione;
b) erogati o destinati a un bene immobile, aventi per oggetto l'alterazione fisica o giuridica di tale  bene ".

In relazione all'elencazione esemplificativa dei servizi che possono essere considerati relativi a beni  immobili cui si faceva cenno nel precedente paragrafo, per quel che in questa sede rileva, viene citato  il paragrafo 2, lettera h) che considera rientranti in tale fattispecie “...la locazione finanziaria o la  locazione di beni immobili...., compreso il magazzinaggio di merci con assegnazione di una parte  specifica dell'immobile ad uso esclusivo del destinatario..."
Viceversa il successivo paragrafo 3, lettera b) , prevede che "...nell'ambito di applicazione del  paragrafo 1 non rientrano: b) il magazzinaggio di merci in un bene immobile qualora non sia  assegnata alcuna parte specifica dell'immobile ad uso esclusivo del destinatario..."

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Il caso in esame: stoccaggio merci e disponibilità dell'immobile

L’Agenzia passa poi all’esame del caso concreto evidenziando che nel caso in esame lo stoccaggio  delle merci negli immobili costituisce, contrariamente a quanto ipotizzato dal contribuente,  l'elemento principale.  Tuttavia, al fine di verificare la territorialità del servizio di logistica integrata in esame, occorre  esaminare 2 elementi:

1.  in primo luogo, la prestazione in esame deve essere collegata a un bene immobile  espressamente determinato e nel caso in esame tale collegamento sussiste, essendo la  prestazione di logistica integrata svolta in stabilimenti determinati e localizzati;
2.  in secondo luogo, verificare se l'immobile possa essere considerato elemento costitutivo, in quanto rappresenta un elemento centrale e indispensabile della prestazione in esame. A questo proposito l’Agenzia evidenzia che la prestazione di stoccaggio può rientrare nell'ambito di  applicazione dell’art. 47 della Direttiva 2006/112/CE soltanto se viene riconosciuto al suo  beneficiario il diritto di utilizzare in tutto o in parte un bene immobile espressamente determinato e, nel caso in esame, Gamma non partecipa alle attività di logistica integrata, né le dirige e coordina e accede ai siti ove si svolge il servizio in forma eccezionale e periodica, previo  preavviso, al solo fine di testare la qualità dei servizi resi.

Dal momento che il committente non ha il diritto di utilizzare in tutto o in parte i beni immobili in cui  è svolta la prestazione di logistica integrata in esame, non rientrerà nell'ambito di applicazione  dell'articolo 7 quater del Decreto IVA ma bensì tra le prestazioni generiche di cui all'articolo 7 ter, con  applicazione dell’IVA nel paese di stabilimento del committente soggetto passivo.

Dalle conclusioni dell’Agenzia si evince tuttavia come l’unico elemento che abbia consentito di  qualificare il servizio come “generico” sia stata la mancanza della disponibilità dell’immobile da parte del committente; nel caso in cui tale elemento fosse stato mancante, l'attività di magazzinaggio  sarebbe stata considerata territorialmente rilevante in Italia ai fini IVA, e con essa tutte le operazioni  accessorie.

Stante la difficoltà di determinare con esattezza le operazioni accessorie nell’ambito di  un’operazione complessa e di conseguenza le possibili “obiezioni” da parte dell’amministrazione  finanziaria, il rischio di un contenzioso legato alla territorialità dell’operazione in ambito IVA (quindi  potenzialmente oneroso in termini economici) sarebbe stato elevato.