L'indeterminabilità delle componenti negative del reddito d'impresa che, ai sensi del co. 1 dell’art. 75 del D.P.R. 917/1986 (ante D.Lgs. 344/2003, attualmente art. 109 Tuir), consente al contribuente di derogare al generale principio per cui le suddette componenti devono essere imputate all'esercizio di competenza, sussiste non già per il solo fatto che il creditore del contribuente non abbia quantificato la propria pretesa ovvero non abbia emesso la fattura per le prestazioni erogate, ma solo allorché tale quantificazione sia stata impedita da circostanze obiettive, la cui indicazione è posta a carico del contribuente, sul quale incombe l'onere di fornire la prova della certezza e della determinabilità delle componenti negative del reddito.
A tale conclusione è giunta la Corte di Cassazione attraverso la sentenza n. 15343/2019.(in allegato a questo articolo)
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Il co. 1 dell’art. 109 del D.P.R. 917/1986 stabilisce che i componenti positivi e negativi del reddito d’impresa, salvo diversa disposizione, concorrono a formare il reddito nell’esercizio di competenza. Tuttavia, rispetto ai componenti per i quali, nel periodo di imposta, non sia ancora certa l’esistenza o determinabile l’ammontare in maniera equanime, concorrono a formarlo nell’esercizio in cui si verificano le menzionate condizioni.
Proprio in forza del dettato normativo è possibile, pertanto, sostenere che certezza e obiettiva determinabilità non rappresentano postulati indipendenti che presiedono al conteggio del reddito d’impresa, possedendo altresì una mera natura correttiva del principio di competenza temporale.
Quantunque i due criteri siano connessi dalla congiunzione separativa “o”, si ritiene che gli stessi siano complementari, ovvero debbano sussistere ambedue simultaneamente.
La certezza fa riferimento all’esistenza giuridica del credito o del debito e, tale requisito, non ha nulla a che vedere, pertanto, con la certezza economica rivelata dal pagamento in quanto, differentemente, il criterio di competenza giungerebbe a trasformarsi nel dissimile criterio di cassa. La competenza si alligna nel momento in cui, al termine dell’esercizio, sussista un titolo giuridico certo, in merito al credito o al debito, che genera il componente reddituale.
L’obiettiva determinabilità esclude la rilevanza delle stime, delle valutazioni e delle congetture in quanto devono sussistere parametri certi che rendano astrattamente quantificabile il componente reddituale e, di conseguenza, se i criteri oggettivi di determinazione non sono presenti al termine dell’esercizio, il costo o il ricavo devono essere sospesi e la relativa imputazione rinviata agli esercizi seguenti.
L’art. 109 del D.P.R. 917/1986 si pone l’obiettivo di specificare, in relazione all’imputazione temporale dei componenti del reddito d’impresa che, in termini generali, vale il criterio della competenza, come corretta dai sotto requisiti della certezza e della obiettiva determinabilità (co. 1 dell’art 109 del D.P.R. 917/1986), e che sussistono inoltre delle avvertenze specifiche per le cessioni di beni e le prestazioni di servizi (co. 2 dell’art 109 del D.P.R. 917/1986).
Rimangono tuttavia sprovviste di una disciplina enunciata le componenti reddituali differenti da quelle che scaturiscono dalle cessioni di beni o dalle prestazioni di servizi.
Per tutto ciò, il criterio dirimente che deve guidare l’esegeta è, indubbiamente, quello del necessario riferimento alla maturazione piuttosto che alla percezione del componente reddituale.