La legge di bilancio 2017 (Legge 232/2016) ha modificato le modalità di determinazione dell’agevolazione ACE riconosciuta alle imprese individuali, alle società in nome collettivo ed a quelle in accomandita semplice in regime di contabilità ordinaria, equiparandole a quelle previste per le società di capitali e per gli enti commerciali.
In questo approfondimento, dopo aver ripreso le modalità di funzionamento dell'Ace fino al 2016 (anno di imposta di riferimento 2015) , illustriamo le novità introdotte e a partire dalla dichiarazione dei redditi 2017 anno di imposta 2016.
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La deducibilità dell'ACE fino alla dichiarazione dei redditi 2016 relativa al periodo di imposta 2015, veniva applicata in modo diverso per le società di capitali e per le società di persone e gli imprenditori autonomi. In particolare:
La Legge di Stabilità 2017 ha modificato le regole di determinazione dell'Ace per i soggetti IRPEF (imprese individuali e società di persone) che a partire dal periodo d’imposta 2016 determinano il calcolo del patrimonio come i soggetti IRES, infatti «rileva, come incremento di capitale proprio, anche la differenza fra il patrimonio netto al 31 dicembre 2015 e il patrimonio netto al 31 dicembre 2010».
Il riferimento non è piu' quindi il patrimonio visto in maniera statica, ma in modo incrementale, anche se questo metodo per i soggetti IRPEF risulta piu' complicato rispetto ai soggetti IRES, in quanto possono esservi anni in cui, per la tenuta della contabilità semplificata, il patrimonio non viene contabilizzato.
In particolare, per le imprese individuali e le società di persone in contabilità ordinaria che dal 2016 applicheranno il nuovo criterio è riconosciuta ai fini dell’ACE “di partenza” la differenza tra
Ovviamente, se i soggetti interessati sono stati in regime di contabilità semplificata in anni successivi al 2010, la differenza andrà calcolata tra il patrimonio netto dell'ultimo esercizio del quinquennio in contabilità ordinaria (tra il 2011 e il 2015) e il patrimonio netto dell’esercizio in cui è avvenuto il passaggio al regime di contabilità ordinaria, cosi come risultante dal prospetto ex Dpr 689/1974. Pertanto, non è necessario che le imprese individuali e le società di persone ricostruiscano in modo analitico tutte le movimentazioni del patrimonio netto dal 1° gennaio 2011, in quanto la base Ace dal 2016 va computata sommando alla differenza tra il patrimonio netto contabile al 31 dicembre 2015 e il patrimonio netto contabile al 31 dicembre 2010 gli incrementi eventualmente registrati nel 2016 e 2017 determinati con le regole previste per le società di capitali.
A differenza delle società di capitali tuttavia, i soggetti IRPEF terranno conto negli incrementi del patrimonio dell'utile di esercizio secondo il principio di maturazione (per le società di capitali rileva invece l'anno della delibera di approvazione del bilancio).
Per maggiori approfondimenti si rimanda al DM del 3/8/2017 e alla Circ. 26 del 26/10/2017
Il prospetto deve essere compilato dai soggetti che fruiscono della deduzione c.d. “ACE” dal reddito d’impresa secondo le disposizioni previste dall’art. 1 del DL 201/2011,come modificato dalla Legge di stabilità 2017 (art. 1, comma 550, L 232/2016).
L’importo ammesso in deduzione corrisponde al rendimento nozionale del nuovo capitale proprio valutato, per il periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2017, mediante l’applicazione dell’aliquota del 1,6% alla variazione in aumento del suddetto capitale rispetto a quello esistente alla chiusura dell’esercizio in corso al 31 dicembre 2015. Dal 2018 l'aliquota si ridurrà al 1,5%.
In particolare, a partire dal periodo d’imposta successivo a quello in corso alla data del 31 dicembre 2015, rileva, come incremento di capitale proprio, anche la differenza fra il patrimonio netto al 31 dicembre 2015 e il patrimonio netto al 31 dicembre 2010.
Per i soggetti diversi dalle banche e dalle imprese di assicurazione la variazione in aumento del capitale proprio non ha effetto fino a concorrenza dell’incremento delle consistenze dei titoli e valori mobiliari diversi dalle partecipazioni rispetto a quelli risultanti dal bilancio relativo all’esercizio in corso al 31 dicembre 2010.
In ciascun esercizio la variazione in aumento non può comunque eccedere il patrimonio netto risultante dal relativo bilancio. Se il periodo di imposta è di durata diversa dall’anno solare, la variazione in aumento va ragguagliata alla durata del periodo stesso.
La parte del rendimento nozionale che supera il reddito d’impresa dichiarato è attribuita a ciascun socio in proporzione alla quota di partecipazione agli utili ovvero è utilizzata, in alternativa, dalla stessa società, in compensazione dell’IRAP sotto forma di credito d’imposta. Il credito va ripartito in cinque quote annuali di pari importo fino a concorrenza dell’IRAP del periodo.
L’agevolazione ACE si applica alle stabili organizzazioni di imprese residenti di cui all’art. 168-ter del TUIR, ai sensi del provvedimento del direttore dell’Agenzia delle entrate del 28 agosto 2017 (punto 7.8). In tal caso, per ogni stabile organizzazione in regime di branch exemption è compilato un distinto modulo del presente quadro e nella colonna 14 del rigo RS45 va indicato il codice dello Stato o territorio estero (rilevato dalla tabella “Elenco dei Paesi e territori esteri”), in cui è localizzata la stabile organizzazione.
L’ACE determinata nel modulo del presente quadro RS riferito a ciascuna branch esente va utilizzata nel modulo del quadro RF o RG corrispondente alla medesima branch..
Ai fini della determinazione della deduzione, nel rigo RS45 va indicato:
I righi RS46 e seguenti devono essere compilati da chi, soggetto IRES o IRPEF, rientra nelle norme di carattere antielusive e ha presentato istanza di interpello per dimostrare che le operazioni effettuate non comportano duplicazioni dell’agevolazione.
Le istruzioni ricordano che "Il contribuente può interpellare l’amministrazione ai sensi dell’art. 11, comma 1, lett. b), della legge 212 del 2000 (Statuto dei diritti del contribuente) al fine di dimostrare che in relazione alle disposizioni con finalità antielusiva specifica le operazioni effettuate non comportano duplicazioni dell’agevolazione. Il contribuente che intende fruire dell’agevolazione ma non ha presentato l’istanza di interpello prevista ovvero, avendola presentata, non ha ricevuto risposta positiva deve esporre nel rigo RS46 gli elementi conoscitivi indicati con provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate."