Accertamento sulle spese di ristrutturazione edilizia

Come noto la detrazione per spese di ristrutturazione edilizia e quella per interventi di riqualificazione energetica hanno avuto un notevole successo tra i contribuenti; dopo diverse modifiche legislative (e di percentuali di detraibilità) le due detrazioni sono state quindi  introdotte a regime con l'art. 16-bis TUIR da parte del D.L. n. 83 del 2012.

Il contenzioso in esame origina proprio dall’impugnazione di una cartella di pagamento notificata ad un contribuente in seguito ad un controllo formale da parte dell'Agenzia delle Entrate ex art. 36-ter, D.P.R. n. 600 del 1973. In particolare la cartella di pagamento disponeva il recupero di circa 6.200 euro (oltre sanzioni ed interessi) per il mancato riconoscimento della rata della detrazione per ristrutturazione edilizia utilizzata per il periodo d’imposta 2007 (dichiarazione 2008) e relativa a spese sostenute nel 2002 e nel 2003. Con l’impugnazione della cartella di pagamento il contribuente ha contestato l’intervenuta decadenza dell’Amministrazione finanziaria dal potere di accertamento.

Secondo l'interpretazione prospettata dal contribuente il potere d'accertamento sarebbe venuto meno rispettivamente il 1° gennaio 2008, relativamente all'anno 2002, ed il 1° gennaio 2009, relativamente all'anno 2003. Poiché la cartella di pagamento è stata notificata il giorno 13 aprile 2012 ed avendo l'Agenzia delle Entrate a disposizione quattro anni (successivamente all’anno di presentazione della dichiarazione dei redditi relativa alle spese sostenute) per effettuare l'accertamento, questo sarebbe avvenuto oltre i termini previsti dalla legge.

Interessata della questione, la Commissione Provinciale di Milano accoglieva il ricorso in quanto riconosceva il fatto (impeditivo) che l'Agenzia delle Entrate era decaduta dal potere di accertamento. L'Agenzia delle Entrate impugnava la decisione di primo grado ma  l Commissione Tributaria Regionale di Milano ha respinto l'appello presentato ritenendo corretta l'interpretazione fornita dal contribuente e confermata dalla Commissione Tributaria Provinciale in ordine alla decadenza dal potere di accertamento.

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1. Il limite temporale del potere di accertamento dell’Agenzia delle Entrate

Come noto l'amministrazione finanziaria può procedere al recupero delle detrazioni illegittimamente utilizzate nel caso in cui non sussistano i presupposti di legge. Si ricordi inoltre che le detrazioni per ristrutturazione edilizia e per risparmio energetico (nelle loro varie formulazioni) sono sempre state suddivisibili ed utilizzabili in più annualità.

La prassi amministrativa è quella di utilizzare i controlli ex art. 36-ter del D.P.R. n. 600 del 1973 (controllo formale) per disconoscere la spettanza di questa tipologia di detrazione. In particolare l'Agenzia delle Entrate:

• si limita al disconoscimento della rata relativa al periodo oggetto di accertamento;
• prescinde dall'anno in cui la spesa è stata sostenuta.

Come emerge dal principio esposto dalla sentenza in commento, questo modo di operare dell'Agenzia delle Entrate risulta illegittimo in quanto viene irragionevolmente esteso il potere il suo potere di accertamento.

Sulla stessa questione si era inoltre già pronunciata la Commissione Tributaria Provinciale di Reggio Emilia (1) con la sentenza n. 36/3/2013 la quale aveva affermato che l'Amministrazione finanziaria deve utilizzare l'avviso di accertamento in riferimento al periodo in cui le spese sono state sostenute.

Secondo tale interpretazione, infatti, i presupposti per l'esercizio del diritto alla detrazione vanno verificati al momento in cui tale diritto è sorto, ovvero nel momento in cui la spesa è stata sostenuta.

Diversamente si estenderebbe in maniera ingiustificata ed irragionevole i termini di decadenza dal potere di accertamento comportando una disparità di trattamento tra i contribuenti che hanno optato per una rateazione in 3, 5 o 10 anni.

In conclusione il periodo d’imposta che l'Agenzia delle Entrate deve accertare è quello in cui le spese per la detrazione sono state sostenute e non quello in cui la rata di detrazione è stata utilizzata.

Di conseguenza il limite temporale per il disconoscimento dell'uso in detrazione delle spese per ristrutturazione edilizia deve considerarsi il quarto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione dei redditi relativa all'anno in cui le spese per ristrutturazione edilizia (o riqualificazione energetica) sono state sostenute. Le rate, infatti, devono essere viste come una mera modalità con la quale il legislatore impone di fruire della detrazione.

Per riassumere si può considerare la seguente tabella:

Anno di sostenimento della spesa per ristrutturazione edilizia (riqualificazione energetica)	Anno di presentazione della dichiarazione dei redditi	Termine di decadenza per il disconoscimento della detrazione
2015	2016	2020

[1] Si noti che la Commissione Tributaria Provinciale di Reggio Emilia aveva sostenuto che per contestare l’illegittimo utilizzo delle detrazioni in oggetto l’Agenzia delle Entrate deve utilizzare un avviso di accertamento e non una cartella di pagamento.