Perdite su crediti 2017: le regole per la deducibilità

Il trattamento civile, contabile e fiscale dei crediti è stato recentemente modificato sia dall’OIC (Organismo Italiano di contabilità) che dal legislatore.

I principi contabili emanati dall'OIC hanno introdotto un nuovo criterio per la valutazione dei crediti e dei debiti - c.d. Costo Ammortizzato - che si applica dai bilanci 2016, ad eccezione di quelli redatti in forma abbreviata o delle micro imprese.

Il legislatore tributario ha modificato l’art. 101 del TUIR con il D. Lgs 147/2015 che detta delle norme ben precise per stabilire quando la perdita può considerarsi certa e quindi deducibile.

In generale la perdita è deducibile in modo "automatico" quando:

i crediti sono vantati verso debitori sottoposti ad una procedura concorsuale o assimilata,
i crediti sono di modesta entità e sono scaduti da più di 6 mesi,
i crediti sono prescritti,
i crediti sono cancellati dal bilancio in ossequio ai principi contabili.

In questo approfondimento trattiamo tutti i suddetti punti.

1) Deducibilità perdite su crediti: verifica di elementi certi e precisi

2) Deducibilità perdite su crediti di modesta entità bilanci 2017

3) Deducibilità crediti prescritti 2017

4) Deducibilità crediti cancellati in applicazione dei principi contabili

5) Deducibilità delle perdite da procedure concorsuali 2017

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Deducibilità perdite su crediti: verifica di elementi certi e precisi

In generale le perdite su crediti, la cui inesigibilità si è già manifestata, sono deducibili (art. 101 c. 5 Tuir) se la perdita risulta da elementi certi e precisi (ad esempio un decreto ingiuntivo negativo) al ricorrere dei quali il creditore è liberato dall’onere di provare la certezza e l’entità della perdita, sempre per la parte che eccede il fondo di accantonamento fiscale 0,50% (art. 101 c. 5 Tuir).

Per la verifica dell’esistenza di elementi certi e precisi, come elementi probatori possiamo avere:

un decreto accertante lo stato di fuga, di latitanza o di irreperibilità del debitore;
la persistente assenza del debitore ai sensi dell’art. 49 c.p.c. ;
i documenti attestanti l’esito negativo di azioni esecutive attivate dal creditore (ad esempio, il verbale di pignoramento negativo), sempre che l’infruttuosità delle stesse risulti anche sulla base di una valutazione complessiva della situazione economica e patrimoniale del debitore, assoluta e definitiva;
la dimostrazione, sulla base di idonea documentazione e a corredo di ripetuti tentativi di recupero senza esito, che il debitore si trova nell’impossibilità di adempiere per un’oggettiva situazione di illiquidità finanziaria ed incapienza patrimoniale e che, pertanto, è sconsigliata l’instaurazione di procedure esecutive (lettera di un legale). La Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 26/e del 2013 ha riconosciuto infatti che è condizione sufficiente per la deducibilità della perdita l’antieconomicità delle azioni di recupero, sempre chè il contribuente abbia almeno fatto un tentativo (anche tramite pec o raccomandata) per ottenere quanto suo di diritto.

Deducibilità perdite su crediti di modesta entità bilanci 2017

Se il credito e’ di modesta entita’ cioè ha un valore nominale (*):

- inferiore a 2.500 Iva compresa per tutte le imprese

- inferiore a 5.000 euro Iva compresa per le imprese con ricavi superiori a 100 milioni di euro

ed è scaduto da oltre 6 mesi puo' essere portato in deduzione.

(*) Il valore nominale comprende l’iva ed è al netto di eventuali parziali pagamenti.

Resta sempre possibile dedurre la perdita su un credito di importo non modesto o non scaduto da più di sei mesi, laddove si dimostri l’irrecuperabilità definitiva dello stesso.

Ad esempio, la perdita si può considerare certa e precisa a seguito di un’infruttuosa diffida al pagamento unitamente alla notizia di una serie di titoli protestati oppure della lettera del legale che descrive i tentativi inutilmente esperiti per recuperare il credito.

Occorre considerare le posizioni per singolo credito e non per cliente, rispetto al quale è possibile dedurre più perdite su differenti crediti (fatture), purché riferibili a rapporti giuridici (vendite o prestazioni di servizi) distinti.

Deducibilità crediti prescritti 2017

Per i crediti prescritti, la deducibilità è ammessa, indipendentemente dall’importo (art. 101 c. 5 Tuir). Normalmente un credito si prescrive in 10 anni, se in questo periodo non sono intervenuti atti interruttivi (articoli 2943 – 2945 del Codice civile).

La nuova formulazione dell’art. 101c.5 del Tuir ora prevede che esistano gli elementi certi e precisi per la deduzione della perdita anche quando il diritto alla riscossione del credito sia prescritto, indipendentemente dall’importo. Ne consegue che è possibile dedurre una perdita su crediti, se certa e precisa, anche antecedentemente alla prescrizione ma non oltre il periodo d’imposta in cui il diritto si prescrive, pena la violazione del principio di competenza.

Deducibilità crediti cancellati in applicazione dei principi contabili

Gli elementi certi e precisi per la cancellazione dei crediti dai bilanci sussistono quando il credito è stato cancellato dal bilancio nel rispetto dei principi di bilancio espressi:

dall’OIC 15
dall’IAS 39 per le imprese che redigono il bilancio secondo i principi contabili internazionali.

In pratica nelle ipotesi previste per la cancellazione del credito dal bilancio è possibile dedurre automaticamente la perdita senza dimostrare la sussistenza dei requisiti di certezza e precisione, purchè la stessa sia transitata da conto economico. Queste ipotesi sono:

prescrizione del diritto alla riscossione del credito indipendentemente dall’importo. La prescrizione c’è dopo 10 anni (5 per la somministrazione di beni e servizi da cui scaturiscono pagamenti periodici. Art. 2948 cc). Pertanto, ad avviso dell’Agenzia, tale evento rileva solo nel periodo in cui matura la prescrizione con l’ulteriore conseguenza che nel 2015 potranno essere dedotti solo ed esclusivamente i crediti il cui diritto si sia prescritto in tale anno.
cessione pro-soluto del credito cioè si garantisce solo l’esistenza del credito ma non la solvibilità, come chiarito dalla circolare dell’agenzia delle entrate m. 14/E del giugno 2014
transazione col debitore cioè un accordo che prevede la riduzione definitiva del credito motivata da difficoltà finanziarie del debitore stesso,
rinuncia unilaterale del credito, nel qual caso per evitare che sia considerata una liberalità indeducibile è opportuno dimostrare le ragioni per le quali sono economicamente svantaggiose azioni di recupero ma soprattutto l’assenza di consistenza patrimoniale in capo al venditore.

Deducibilità delle perdite da procedure concorsuali 2017

Gli elementi certi e precisi invece, per presunzione assoluta di legge, sono esistenti (quindi la perdita si deduce fiscalmente), quando:

Procedura	Data
se il debitore viene assoggettato a procedura concorsuale,	dalla data della sentenza dichiarativa del fallimento o del provvedimento che ordina la liquidazione coatta amministrativa o del decreto di ammissione alla procedura di concordato preventivo o del decreto di omologazione dell'accordo di ristrutturazione o del decreto che dispone la procedura di amministrazione straordinaria delle grandi imprese in crisi
il debitore ha concluso un accordo di ristrutturazione dei debiti omologato ai sensi dell'articolo 182-bis del regio decreto 16 marzo 1942, n. 267	a partire dalla data del decreto di omologa dell'accordo da parte del Tribunale
il debitore ha concluso un piano attestato ai sensi dell'articolo 67, terzo comma, lettera d), del Regio decreto 16 marzo 1942, n. 267	per i predetti piani attestati, dalla data di iscrizione nel registro delle imprese
il debitore e' assoggettato a procedure estere equivalenti, previste in Stati o territori con i quali esiste un adeguato scambio di informazioni.	dalla data di ammissione alla procedura

Entrando nel merito della competenza per le perdite su crediti da procedura concorsuale è necessario fare riferimento all’art. 101 TUIR così come modificato dal legislatore con il D.lgs 147/2015 cd. Decreto internazionalizzazione, fatta salva la preventiva imputazione a conto economico prevista dal comma 4 dell’art. 109 TUIR .

L’art. 101 comma 5 bis recita: " Per i crediti di modesta entita' e per quelli vantati nei confronti di debitori che siano assoggettati a procedure concorsuali o a procedure estere equivalenti ovvero abbiano concluso un accordo di ristrutturazione dei debiti o un piano attestato di risanamento, la deduzione della perdita su crediti e' ammessa, ai sensi del comma 5, nel periodo di imputazione in bilancio, anche quando detta imputazione avvenga in un periodo di imposta successivo a quello in cui, ai sensi del predetto comma, sussistono gli elementi certi e precisi ovvero il debitore si considera assoggettato a procedura concorsuale, sempreche' l'imputazione non avvenga in un periodo di imposta successivo a quello in cui, secondo la corretta applicazione dei principi contabili, si sarebbe dovuto procedere alla cancellazione del credito dal bilancio."

Speciale Pubblicato il 22/01/2018

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