L’articolo 7 del decreto legge 29 novembre 2008, n. 185, convertito, con modificazioni, dalla legge 28 gennaio 2009, n. 2, ha esteso la possibilità di effettuare cessioni di beni e prestazioni di servizi per le quali l’imposta sul valore aggiunto diventa esigibile al momento dell’effettiva riscossione del corrispettivo anche alle operazioni effettuate nei confronti di cessionari o committenti che agiscono nell’esercizio di impresa, arte o professione, non solo come era finora per le operazioni effettuate nei confronti degli enti pubblici.
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A chi si applica il differimento dell'esigibilità dell'Iva
L’articolo 7 del decreto legge 29 novembre 2008, n. 185, convertito, con modificazioni, dalla legge 28 gennaio 2009, n. 2, ha esteso la possibilità di effettuare cessioni di beni e prestazioni di servizi per le quali l’imposta sul valore aggiunto diventa esigibile al momento dell’effettiva riscossione del corrispettivo anche alle operazioni effettuate nei confronti di cessionari o committenti che agiscono nell’esercizio di impresa, arte o professione, non solo come era finora per le operazioni effettuate nei confronti degli enti pubblici.
L’estensione tuttavia si differenzia sostanzialmente da quella attualmente in vigore per le operazioni effettuate nei confronti degli enti pubblici, in quanto il differimento è limitato nel tempo: l’imposta diviene, comunque, esigibile dopo il decorso di un anno dal momento di effettuazione dell’operazione, a meno che, prima del decorso di tale termine, il cessionario o committente sia stato assoggettato a procedure concorsuali o esecutive.
Il differimento dell’esigibilità dell’Iva ha effetti corrispondenti sia per il cedente che per il cessionario: il primo verserà l’Iva al momento dell’incasso o comunque dopo il decorso di un anno, il secondo porterà l’Iva al pagamento della fattura o comunque dopo il decorso dell’anno.
L’efficacia della disciplina in esame è stata subordinata alla preventiva autorizzazione comunitaria prevista dalla Direttiva 2006/112/CE del Consiglio del 28 novembre 2006, autorizzazione che tuttavia non è stata ritenuta necessaria dalla Commissione Europea.
Un DM del 26/3/2009 pubblicato nella Gazzetta Ufficiale del 27 aprile 2009, n. 96 ha approvato le disposizioni attuative individuando altresì la soglia del volume d’affari entro la quale i contribuenti possono avvalersi della facolta di applicare il regime dell’esigibilità differita dell’IVA.
L’Agenzia delle entrate con circolare n. 20/E del 30 aprile 2009 ha fornito ulteriori istruzioni operative.
Ambito di applicazione
Rientrano nella facoltà di differire l’esigibilità dell’IVA:
imprese e professionisti - per cessioni di beni o prestazioni di servizi effettuate nei confronti di altre imprese o professionisti (no privati);
il volume di affari dell’anno precedente (o previsto per l’anno in corso nel caso di nuove attività) non deve essere superiore a duecentomila euro; al superamento in corso d’anno del volume di affari di 200 mila euro la facoltà del differimento dell’Iva cessa.
Il sistema dell’IVA per cassa è opzionale e puo’ essere scelto anche solo per singole operazioni. Per operazioni di modesto importo il contribuente potrebbe non avere convenienza al differimento: bisogna infatti tenere presente dell’aggravio contabile dovuto al limite temporale del differimento.
Nell’ipotesi di erroneo differimento dell’esigibilità dell’imposta relativamente ad operazioni effettuate dopo il superamento della soglia, occorre computare l’imposta erroneamente differita nella liquidazione periodica relativa al mese o trimestre nel corso del quale l’operazione si considera effettuata; in mancanza, si configura una ipotesi di omesso versamento e si puo’ ricorrere al ravvedimento operoso.
Casi particolari:
L’imprenditore individuale o il professionista possono usufruire del differimento solo per gli acquisti effettuati nell’esercizio di impresa, arte o professione (non per quelli rientranti nella sfera privata)
Gli enti non commerciali - possono avvalersi dell’esigibilità differita dell’IVA, come cedenti, solo per l’eventuale attività commerciale svolta. Come cessionari anche se i
i beni o servizi acquistati siano parzialmente destinati dall’ente anche all’attività istituzionale.
Limite temporale al differimento dell’esigibilità /Casi di esclusione
L’imposta diviene, comunque, esigibile dopo il decorso di un anno dal momento di effettuazione dell’operazione. Il termine decorre dal “momento di effettuazione dell’operazione” da determinare secondo le regole generali previste
dall’articolo 6 del D.P.R. n. 633 del 1972 e cioè:
- Per le cessioni di beni al momento della stipula se riguardano i beni immobili o al momento della consegna o spedizione se riguardano beni mobili.
Se prima del verificarsi dei predetti eventi viene emessa fattura, l’operazione si considera effettuata, limitatamente all’importo fatturato, alla data della fattura; da tale data decorre l’anno di differimento dell’esigibilità.
Nel caso di fattura emessa entro il giorno 15 del mese successivo a quello di consegna o spedizione con riguardo alle cessioni effettuate nel corso del mese solare precedente, la cui consegna o spedizione risulti da documento di trasporto (c.d fattura differita), si ritiene che il termine di un anno decorra comunque dalla data di effettuazione delle singole operazioni riepilogate nella fattura differita.
Questo è un chiarimento fornito dalla circolare 20/2009 che complica notevolmente le cose: per la stessa fattura si possono avere decorrenze diverse………….!
Il limite annuale in esame non si applica con riguardo alle operazioni effettuate nei confronti di cessionari o committenti che, prima del decorso di un anno, siano stati assoggettati a procedure concorsuali o esecutive.
Le procedure concorsuali si considerano avviate nel momento in cui l’organo competente emette il provvedimento di apertura della procedura (ad esempio, per il fallimento, la data della sentenza dichiarativa di fallimento pronunciata dal tribunale), mentre l’esecuzione forzata in forma generica inizia con l’atto di pignoramento, ai sensi dell’articolo 491 C.p.c.
Nel caso di procedure esecutive l’esigibilità dell’IVA rimane sospesa, anche dopo il decorso di un anno, limitatamente alle operazioni per le quali sia stata avviata l’esecuzione forzata, così come risultano dalle fatture indicate nel titolo esecutivo.
Casi di esclusione
Sono esclusi dalla facoltà di differimento i soggetti che si avvalgono di regimi speciali di applicazione dell’imposta, le cui disposizioni siano evidentemente incompatibili con il
predetto differimento.
In particolare, la facoltà del differimento non può essere esercitata in relazione alle operazioni soggette ai seguenti regimi speciali:
- regime “monofase” (articolo 74, primo comma, del D.P.R. 633 del 1972);
- regime del margine per beni usati (articolo 36 del decreto legge n. 41 del 1995);
- regime delle agenzie di viaggi e turismo (articolo 74-ter, del D.P.R. n. 633 del 1972).
- soggetti che assolvono l’imposta con il meccanismo del reverse charge.
- cessioni intracomunitarie o non imponibili art. 8, 8bis e 9 – esportazioni e assimilate .
Adempimenti cedente/prestatore - cessionario/committente
Adempimenti del cedente o prestatore
La volontà del cedente o prestatore di avvalersi del differimento si manifesta
mediante apposita annotazione in fattura per evidenziare che si tratta di una operazione con imposta ad esigibilità differita ai sensi dell’articolo 7 del decreto legge n. 185 del 2008. In mancanza di tale annotazione, l’imposta si considera esigibile secondo le regole ordinarie, di cui all’articolo 6 del D.P.R. n.633 del 1972.
L’imponibile indicato nelle fatture emesse, ancorché l’IVA non sia immediatamente esigibile,
rileva anche ai fini della determinazione del volume di affari.
L’Iva relativa alle operazioni per le quali il cedente/prestatore ha esercitato l’opzione dovrà essere versata mensilmente o trimestralmente secondo la periodicità scelta dal contribuente.
Per individuare il momento del pagamento non effettuato per contanti, al verificarsi del quale l’imposta diventa esigibile, il cedente o prestatore farà riferimento alle risultanze dei propri conti dai quali risulta l’accreditamento del corrispettivo (es. assegni bancari, RI.BA, RID, bonifico bancario).
Adempimenti del cessionario o committente
Il cessionario o committente che riceve la fattura ad esigibilità differita deve numerarla e annotarla nel registro degli acquisti, anche se il diritto alla detrazione dell’imposta sorge solo a partire dal momento in cui il corrispettivo dell’operazione viene pagato.
Poiché infatti l’esigibilità dell’imposta per il cedente o prestatore è differita al momento del pagamento del corrispettivo, anche la detrazione per il cessionario o committente, se e nei limiti in cui spetti, è differita sino a tale momento.
A tale proposito, sarà cura del soggetto che intende effettuare la detrazione dare evidenza della data del pagamento. Se il pagamento è parziale il diritto alla detrazione spetta nella proporzione esistente fra la somma pagata ed il corrispettivo complessivo dell’operazione.
Il diritto alla detrazione sorge nel momento in cui l’imposta diviene esigibile e pertanto, essendo per il cedente o prestatore questo momento stabilito al massimo decorso un anno dall’effettuazione dell’operazione, si ritiene che il diritto alla detrazione potrà essere comunque esercitato, dal cessionario o committente, qualora entro l’anno dalla emissione della fattura non sia stato effettuato il pagamento.
Effetti su altre fattispecie ad esigibilità differita /Entrata in vigore
La norma sull’esigibilità differita prevista dall’art. 7 del decreto legge n. 185 del 2008 non interferisce con la disciplina dettata per altre fattispecie ad esigibilità differita, per i quali non è stabilito nessun limite temporale.
Si ricordano tra l’altro:
le cessioni dei prodotti farmaceutici indicati nel numero 114) della terza parte dell’allegata tabella A effettuate dai farmacisti;
le cessioni o prestazioni fatte allo Stato, agli organi dello Stato ancorché dotati di personalità
giuridica, agli enti pubblici territoriali e ai consorzi tra essi , alle camere di commercio, istituti universitari, unità sanitarie locali, enti ospedalieri, enti pubblici di ricovero e cura aventi prevalente carattere scientifico, enti pubblici di assistenza e beneficenza e a quelli di
previdenza.
Entrata in vigore
L’opzione per l’IVA di cassa di cui all’articolo 7 del decreto legge n. 185 del 2008 può essere esercitata, con riguardo alle operazioni effettuate a partire dal 28 aprile 2009, ossia dal giorno successivo alla data di pubblicazione nella Gazzetta Ufficiale del decreto del Ministro dell’economia e delle finanze del 26 marzo 2009.