L’articolo 1, comma 37, della Legge Finanziaria 2008, consente all’imprenditore individuale di estromettere dalla sfera dell’impresa l’immobile strumentale.
L’istituto dell’estromissione risulta tema ricorrente nelle leggi Finanziarie; infatti, è comparso per la prima volta nell’articolo 58 della legge numero 413 del 1991. Successivamente, l’agevolazione è stata riproposta dall’articolo 30 della legge numero 449 del 1997, prorogata dall’articolo 15 della Legge numero 133 del 1999 e con l’articolo 3 della Legge numero 448 del 2001.
La possibilità di estromettere un immobile strumentale per destinazione viene concessa solo ed esclusivamente agli imprenditori individuali, e non anche ai lavoratori autonomi.
Con l’operazione di estromissione, il bene “figurativamente” passa alla sfera personale dell’imprenditore; di conseguenza, il trattamento dell’immobile è quello riservato con riguardo ai soggetti privati.
Con riguardo all’immobile posseduto e utilizzato alla data del 30 Novembre 2007, l’imprenditore può esercitare l’opzione, entro il 30.04.2008, per escludere l’immobile dal patrimonio dell’impresa, con effetto dal 1° Gennaio 2008; tale operazione prevede il versamento di un’imposta sostitutiva di Irpef, Irap e Iva.
Possono essere estromessi gli immobili utilizzati direttamente ed esclusivamente per l’esercizio dell’impresa (strumentali per destinazione); tale tipologia di beni sono indicati nell’articolo 43, comma 2, del Tuir. Secondo quanto previsto dall’articolo 65 del Tuir, beni relativi all’impresa, per quanto riguarda i soggetti in contabilità ordinaria, sono quelli iscritti nell’inventario, mentre per i soggetti in contabilità semplificata occorre far riferimento al registro dei beni ammortizzabili.
Non viene data alcuna importanza alla categoria catastale alla quale appartiene l’immobile strumentale che l’imprenditore vuole estromettere. L’estromissione può riguardare anche quegli immobili che sono stati acquistati prima del 31 Dicembre 1991 e non iscritti nel libro inventari o nel registro dei beni ammortizzabili, in quanto considerati per presunzione dell’impresa.
Gli immobili che assumono la veste di beni-merce, quelli strumentali per natura ma che non vengono utilizzati nell’ambito dell’impresa, quelli strumentali utilizzati in modo promiscuo all’esercizio dell’impresa, e quelli che mancano della caratteristica della strumentalità, sia per natura che per destinazione, anche se annotati nell’inventario, non possono rappresentare oggetto di estromissione.
Al fine di poter operare l’estromissione, l’imprenditore deve possedere l’immobile al 30 Novembre 2007.
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Chi si può avvalere dell'opzione
Possono avvalersi dell'agevolazione gli
imprenditori individuali che alla data del
30 novembre 2007 rivestono la qualifica di imprenditore individuale e la conservano fino al 1° Gennaio 2008, data a partire dalla quale assume rilevanza l'esclusione dei beni immobili dal patrimonio dell'impresa.
Pertanto, la facoltà di fruire dell'agevolazione è preclusa se, all' 1/01/2008 la qualifica di imprenditore individuale sia venuta meno; in tale ipotesi, infatti, si è già verificato il presupposto per l'attribuzione del bene alla sfera patrimoniale privata dell'imprenditore, con la conseguente applicazione dell'imposta ordinaria sulle plusvalenze eventualmente realizzate.
Non è possibile avvalersi dell'agevolazione anche nel caso in cui l'unica azienda sia stata concessa in affitto o in usufrutto anteriormente al 1° gennaio 2008.
Calcolo dell'imposta sostitutiva
L’imposta sostitutiva di Irpef, Irap e Iva risulta pari al
10 per cento della differenza tra il valore normale e il valore fiscalmente riconosciuto dell’immobile.
Il
valore normale scaturisce dalla moltiplicazione tra i moltiplicatori e la rendita catastale rivalutata del 5 per cento; se l’immobile non è ancora stato iscritto nel Catasto edilizio urbano, la rendita sarà quella stabilità dall’articolo 12, del Decreto Legge numero 70 del 1988.
Il decreto ministeriale del 14 Dicembre 1991, ha stabilito i seguenti coefficienti moltiplicatori:
- 50, in caso di immobile compreso nella categoria catastale D (opifici) o nella categoria A/10 (uffici);
- 34, se l’unità immobiliare viene ricompresa nella categoria C/1 (negozi);
- 100, nei restanti casi.
Esistono altre tre disposizioni che
prevedono maggiorazioni percentuali dei coefficienti moltiplicatori in ambito di imposte di registro, ipotecaria e catastale. Tali disposizioni sono la legge numero 350 del 2003, il decreto legge numero 168 del 2004 ed il decreto legge numero 262 del 2006.
Nel corso del convegno “Telefisco 2008” è stato affrontato questo tema, con l’obiettivo di conoscere se tali ultime maggiorazioni siano da effettuarsi nella determinazione del valore normale; sembrerebbe di no, in quanto tali ultime fonti normative citate fanno riferimento all’imposta di registro, ma l’Agenzia delle Entrate si è dimostrata di avviso contrario, in quanto ritiene che le maggiorazioni devono essere considerate nel conteggio.
Il
costo fiscalmente riconosciuto viene ottenuto dalla differenza tra il valore contabile dell’immobile, indicato nel libro inventario o nel registro dei beni ammortizzabili, ed il relativo fondo ammortamento al 31 Dicembre 2007.
Nel caso in cui la cessione dell’immobile sia soggetta ad Iva, si deve aumentare l’imposta sostitutiva di una somma pari al 30 per cento dell’Iva applicabile al valore normale dell’immobile.
La Circolare numero 40/E del 13 Maggio 2002 del Ministero delle Finanze, stabilisce che l’estromissione può essere realizzata anche nel caso in cui il valore normale risulti inferiore o pari al valore fiscalmente riconosciuto.
L’estromissione può presentare elementi di convenienza nell’ipotesi in cui l’imprenditore esprima l’intenzione di cessare l’attività a breve oppure intende donare l’azienda senza immobile; in tali casi potrebbe configurarsi un risparmio di imposta rispetto alla situazione di autoconsumo.
- L’estromissione può essere realizzata da soggetti che rivestano la qualifica di imprenditore.
- L’estromissione non può essere operata nel caso in cui l’imprenditore abbia cessato in data precedente l’attività di impresa. Invece è possibile il caso in cui l’imprenditore eserciti l’opzione per l’estromissione e solo successivamente cessi l’attività di impresa.
Il perfezionamento dell’operazione avviene nel momento in cui l’imprenditore manifesta la volontà di estromettere l’immobile, mediante registrazione nel libro giornale o nel registro dei beni ammortizzabili dell’uscita del bene dalla sfera d’impresa; in tale ambito nessuna rilevanza viene affidata al momento del pagamento dell’imposta sostitutiva.
La circolare numero 188/E del 16 Luglio 1998, del Ministero delle Finanze, aveva stabilito che a seguito dell’estromissione non avveniva alcuna interruzione del decorso del termine di cinque anni previsto dall’articolo 67 del Tuir.
L’estromissione può essere realizzata anche dall’erede che ha continuato in forma individuale l’attività del de cuius, se il decesso è avvenuto in data successiva al 30 Novembre 2007, e anche dal donatario, nel caso in cui abbia anch’esso continuato l’attività del donante in forma individuale, a condizione che la donazione sia stata effettuata in data successiva al 30 Novembre 2007.
Scadenza del Versamento
L’imposta sostitutiva deve essere corrisposta nel seguente modo:
- 40 per cento entro il termine di presentazione della dichiarazione dei redditi Modello Unico 2008, relativo al periodo di imposta anno 2007;
- 30 per cento entro il 16 Dicembre 2008 + interessi al 3%;
- 30 per cento entro il 16 Marzo 2009 + interessi al 3%.
Sulla seconda e terza rata vanno calcolati gli
interessi nella misura del 3 per cento annuo, che andranno versati in occasione della corresponsione della relativa rata.
L’imposta sostitutiva andrà versata mediante presentazione del modello F24, ed è compensabile.
Esempio di calcolo
Estromissione di un
laboratorio soggetto ad IVA, da parte di un’impresa artigiana.
| Immobile di categoria C1 |
rendita catastale di € 350,00 |
| Costo storico risultante nel registro dei beni ammortizzabili di euro 11.000,00 |
fondo di ammortamento di euro 3.300,00 |
VALORE NORMALE:
€ 350,00 x 42,84 (moltiplicatore di 34 + rivalutazione del 5% e maggiorato del 20% ai sensi del DL 168/04) =
€ 14.994,00
COSTO FISCALMENTE RICONOSCIUTO:
€ 11.000,00 (costo storico) – € 3.300,00 (fondo ammortamento) =
€ 7.700,00
CALCOLO IMPOSTA SOSTITUTIVA:
in base alla seguente formula
[(valore normale–costo fiscalmente riconosciuto) X 10%] + [(valore normale x aliquota Iva) x 30%] =
[( € 14.994,00 – € 7.700,00) x 10%] + [( € 14.994,00 x 20%) x 30%] =
= € 729,40 + € 899,64 =
€ 1.629,04 TOTALE DA VERSARE
DA VERSARE NEL SEGUENTE MODO:
| RATA |
SCADENZA |
IMPORTO |
| Prima rata - 40% |
termine di presentazione della dichiarazione dei redditi Modello Unico 2008 |
651,62 |
| Seconda rata - 30% |
16 Dicembre 2008 |
494,26 |
| Terza rata - 30% |
16 Marzo 2009 |
497,87 |