Re: AIUTO!!!!!nessuno si cimenta?????
Neanche a leggere la rivista fisco e oggi prima citata ti vengono dei dubbi?????
te l'ho incollata sotto......
Se qualcuno trova la circolare Assonime me lo dice????
Grazie
Prestazioni a titolo gratuito
e autoconsumo di servizi
Le peculiarità nella disciplina delle operazioni senza corrispettivo
L'articolo 3 del Dpr n. 633 del 1972 disciplina la rilevanza, ai fini dell'imposta sul valore aggiunto, delle prestazioni di servizi. Il primo comma definisce come prestazioni di servizi una vasta gamma di operazioni, tra cui le prestazioni dipendenti da contratto d'appalto e contratto d'opera (contratti che ricomprendono larga parte delle prestazioni effettuate da imprenditori e professionisti) e, tra l'altro, quelle sorte da obbligazioni di fare, di non fare e di permettere "quale ne sia la fonte"(1).
Il secondo comma contiene un elenco di operazioni "assimilate" alle prestazioni di servizi, quali le cessioni di contratti e le concessioni relative ai diritti d'autore.
Un tratto unificante perché le prestazioni elencate nei primi due commi dell'articolo 3 rilevino ai fini dell'imposta sul valore aggiunto è costituito dalla previsione di un corrispettivo.
Tale regola conosce una notevole eccezione, rappresentata dal comma 3, in cui le precedenti operazioni vengono disciplinate, e talvolta sottoposte a imposizione, anche nel caso in cui vengano realizzate senza la presenza di un corrispettivo.
Saranno ora analizzati i principali aspetti della disciplina dettata dal terzo comma dell'articolo 3, che verranno successivamente rapportati alla generalità delle "operazioni senza corrispettivo" rilevanti ai fini Iva.
Prestazioni di servizi "senza corrispettivo"
Sono costituite essenzialmente dall'autoconsumo di servizi, cioè dalla loro fruizione a titolo personale o familiare o per finalità estranee a quelle della propria attività, e dalla prestazione di servizi a titolo gratuito nello svolgimento della propria attività.
Presupposto comune per la sottoposizione a Iva è che:
l'imposta afferente gli acquisti di beni e servizi relativi alla loro esecuzione sia detraibile
il valore della prestazione sia "superiore a lire cinquantamila", ovvero a 25,82 euro; con riferimento a prestazioni unitarie con carattere periodico o continuativo, la dottrina ritiene corretto commisurare tale valore a quello dell'intera prestazione(2). In effetti, una diversa soluzione traviserebbe la lettera della norma, dato che essa fa riferimento a un concetto di "prestazione" nella sua unicità.
Se ne evince che non sono imponibili le prestazioni "senza corrispettivo" di modico valore (inferiore a 25,82 euro) o inerenti attività per le quali non sia stata detratta l'imposta afferente agli acquisti di beni e di servizi ad esse relativi.
E' rilevante evidenziare che, con riferimento all'autoconsumo di prestazioni di servizi, il comma 3 dell'articolo 3, che ne determina la tassazione, è riferito ai soli esercenti attività d'impresa, escludendo implicitamente che gli esercenti arti e professioni possano vedere sottoposta a imposizione, ad esempio, la consulenza prestata a titolo gratuito(3).
Vengono al contrario sottoposte a imposizione, con i limiti sopra esposti, le prestazioni di servizi realizzate dall'imprenditore anche se effettuate per il suo uso "personale o familiare" (si pensi alla costruzione di un caminetto nella propria abitazione), ovvero a titolo gratuito "per altre finalità estranee all'esercizio dell'impresa" (la stessa prestazione, effettuata a favore di un amico o di un socio).
La lettera dell'espressione (finalità estranee all'esercizio dell'impresa) evidenzia che non sono, al contrario, imponibili le prestazioni gratuite realizzate in favore di terzi nell'esercizio della propria attività(4), quale potrebbe essere la realizzazione di un rivestimento in marmo pregiato in una suite alberghiera, effettuata a titolo promozionale nei confronti di un'importante catena di hotel che si appresta a effettuare degli ordinativi(5).
Si ponga, infatti, che la catena alberghiera si trovi nella necessità di rinnovare i rivestimenti delle proprie suite di prestigio, e debba scegliere quale tipologia adottare: il contratto d'opera con il quale il fornitore si impegna, a titolo gratuito, a eseguire l'operazione in vista dell'ordinativo complessivo, non sarebbe imponibile Iva, con una ratio similare rispetto a quanto previsto per le cessioni di beni dall'articolo 15, comma 1, n. 2, che non sottopone a tassazione "il valore normale dei beni ceduti a titolo di sconto, premio o abbuono in conformità alle originarie condizioni contrattuali".
Tali ipotesi sono comunque residuali, e vengono attentamente valutate da parte dell'Amministrazione finanziaria in quanto possibile oggetto di simulazione contrattuale(6), e fonte di evasione dell'imposta.
Sempre all'articolo 3, comma 3, del Dpr n. 633/72 segue poi un elenco di particolari prestazioni comunque escluse da imposizione, quali le prestazioni didattiche e di assistenza sociale e sanitaria a favore del personale dipendente, o le operazioni di divulgazione pubblicitaria svolte a beneficio delle attività istituzionali di enti o associazioni che senza scopo di lucro perseguono finalità educative, culturali, sportive, religiose e di assistenza e solidarietà sociale.
Base imponibile e momento dell'imposizione
Al pari delle altre operazioni "senza corrispettivo", l'articolo 13, comma 2, lettera c evidenzia che la loro base imponibile è costituita dal valore normale della prestazione.
Per stabilire il valore normale è necessario fare ricorso alla previsione dell'articolo 14, comma 3, Dpr n. 633/72, che precisa come "per valore normale dei beni e dei servizi si intende il prezzo o corrispettivo mediamente praticato per beni o servizi della stessa specie o similari in condizioni di libera concorrenza e al medesimo stadio di commercializzazione, nel tempo e nel luogo in cui è stata effettuata l'operazione o nel tempo e nel luogo più prossimi".
Con riferimento, infine, al momento impositivo, si segnala che l'articolo 6, comma 3, secondo periodo, del Dpr n. 633/72 - derogando all'ordinaria regola fissata per le prestazioni di servizi(7) - dispone che le prestazioni di servizi indicate nell'articolo 3, comma 3, primo periodo, si considerano effettuate al momento in cui sono rese, ovvero, se di carattere periodico o continuativo, nel mese successivo a quello in cui sono rese.
Le differenze più rilevanti nel trattamento delle operazioni "senza corrispettivo"
Come è possibile verificare, non esiste, in tema di "operazioni senza corrispettivo", una specularità di trattamento tra imprenditori e professionisti (rectius, esercenti arti e professioni), né tra cessioni di beni e prestazioni di servizi.
Gli esercenti arti e professioni, difformemente dagli imprenditori, non vedono scattare l'imposizione né per le cessioni gratuite di beni (fatta salva la ricaduta nella fattispecie dell'autoconsumo), né per le prestazioni di servizi rese a titolo gratuito.
Per quanto riguarda il noto limite massimo dei 25,82 euro, che opera in tutti i casi per i soli soggetti esercenti attività d'impresa, si evidenzia che, sia per le cessioni gratuite di beni (sottoposte a Iva) sia per le prestazioni gratuite di servizi, esso non rileva se le operazioni sono realizzate nell'esercizio dell'attività imprenditoriale.
L'imponibilità dell'autoconsumo di beni non è poi vincolata ad alcun limite quantitativo inerente il valore del bene, mentre ciò ha luogo nell'autoconsumo di servizi.
Inoltre, il principio del sistema per cui l'uscita di un bene dal sistema imprenditoriale non è sottoposta a imposizione se l'imposta assolta a monte è indetraibile viene derogato ampiamente da numerose eccezioni, sopra evidenziate, che permettono di evitare l'imposizione anche nel caso di beni la cui Iva relativa all'acquisto sia stata detratta.
Conclusioni
Nonostante le apparenti similarità, le differenze che sono state evidenziate inducono a una riflessione. Per raggiungere la certezza inerente l'imponibilità, ai fini Iva, di una determinata operazione, non è solamente necessaria, infatti, una attenta lettura del dettato legislativo ma, perlomeno nei casi più complessi, è auspicabile un controllo sugli sviluppi della prassi elaborata dall'Amministrazione finanziaria.
Si eviterà, così, di incorrere in errori di classificazione delle fattispecie che vengono necessariamente sanzionati alla stregua di una imposta evasa con piena consapevolezza.
OPERAZIONE
TRATTAMENTO IMPOSITIVO AI FINI IVA
Autoconsumo di servizi E' sottoposto a imposizione, per i soli esercenti attività d'impresa, fatto salvo il caso in cui (articolo 3, comma 3, Dpr n. 633/72):
- l'imposta pagata a monte per i beni o servizi necessari per l'esecuzione della prestazione fosse indetraibile
- il valore della prestazione sia inferiore a 25,82 euro
- la prestazione sia stata effettuata per le finalità d'impresa
- la prestazione rientri nell'elenco di cui al comma 3 (somministrazioni nelle mense aziendali a favore del personale dipendente, operazioni di divulgazione pubblicitaria a beneficio delle attività istituzionali di enti e associazioni senza scopo di lucro con finalità educative, eccetera)
NOTE:
(1)Le operazioni contemplate nell'articolo 3 sono le prestazioni dipendenti da contratti d'opera, appalto, trasporto, mandato, spedizione, agenzia, mediazione, deposito "e in genere da obbligazioni di fare, di non fare e di permettere quale ne sia la fonte".
(2)M. MANDÒ - G. MANDÒ, Manuale dell'imposta sul valore aggiunto, IPSOA, ed. 2002, pag. 36.
(3)Altra questione è la compatibilità di tali attività con il codice deontologico della categoria professionale, che potrebbe vietarle, allo scopo di evitare distorsioni della concorrenza destinate a sorgere con l'utilizzo strumentale di questa possibilità.
(4)In tal senso anche Circ. Assonime n. 89/1996.
(5)Alcuni autori ritengono, in questo senso, che non sia soggetta a imposta la prestazione gratuita resa a clienti o fornitori "per creare o mantenere situazioni favorevoli in previsione di futuri affari, ovvero quando siano raggiunti determinati traguardi commerciali fissati dal committente" (F.REGGI - M. REGGI, IVA 2004, ed. Il Sole 24 Ore, 2004, pag. 51).
(6)Simulazione "relativa" ai sensi dell'articolo 1414 c.c., che nasconderebbe un contratto a titolo oneroso in cui l'effettivo pagamento di un corrispettivo non verrebbe reso palese.
(7)Che si considerano effettuate al momento del pagamento del corrispettivo (cfr. articolo 6, comma 3).
Antonio Karabatsos
