Disciplina fiscale degli Enti non commerciali e Onlus

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La disciplina fiscale agevolata degli enti non commerciali e delle Onlus:

• Associazioni,
• fondazioni,
• comitati,
• enti con la qualifica tributaria di ONLUS

eBook in pdf di 141 pagine, aggiornato ai Decreti-Legge n° 146 e 228 del 2021 (“Decreto fisco” e “milleproroghe”) ed alla Legge n° 234 del 2021 (Legge di bilancio per il 2022)

Questo e-book tratta la disciplina fiscale di base delle organizzazioni non profit, cioè di tutte quelle organizzazioni di diritto privato che non hanno scopo di lucro, escluse quelle che hanno forma giuridica di impresa, ma non hanno scopo di profitto e producono beni e servizi di utilità sociale, vale a dire le imprese sociali e le cooperative sociali. Questa disciplina fiscale di base è quella prevista specificamente per gli enti non commerciali dal TUIR (artt. 143 – 149) e dalle altre leggi fiscali. Gli “enti non commerciali” sono quegli enti pubblici e privati (essenzialmente: associazioni, fondazioni e comitati) che non hanno per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciali, come prevede la lettera c) del 1°comma dell’art. 73 del TUIR.

Oltre alla normativa fiscale degli enti non commerciali è trattata in questo e-book anche la disciplina delle ONLUS – Organizzazioni non lucrative di utilità sociale, qualifica tributaria che identifica quelle organizzazioni non profit (comprese le cooperative sociali, che sono trattate in un apposito e-book dello stesso autore) che maggiormente garantiscono l’assenza dello scopo di lucro e, di conseguenza, la serietà degli scopi solidaristici od altruistici e, pertanto, sono reputate dalla legge meritevoli di usufruire di un regime fiscale particolarmente agevolato, con agevolazioni maggiori rispetto a quello previsto per gli enti non commerciali (già abbastanza agevolato), che riguarda una pluralità di imposte ed a cui si accede attraverso l’adozione della qualifica fiscale di ONLUS.

La riforma del terzo settore, contenuta nel Decreto Legislativo n° 117 del 2017 (il “Codice del terzo settore”), abroga le ONLUS a partire dall’anno di imposta 2022 e le sostituisce con un’altra categoria tributaria, gli “ETS - Enti del terzo settore” e, precisamente, con gli “Enti del terzo settore non commerciali” identificati dall’art. 79 del decreto citato (art. 102, comma 2°, lettere a e c, ed art. 104, comma 2°, del Dlgs 117/2017), trattati in un e-book dello stesso autore sulla riforma del terzo settore. La conferma di ciò si trova nel 7° comma dell’art. 89 di esso che contiene il principio fondamentale per cui “si intendono riferite agli enti non commerciali del terzo settore […] le disposizioni normative vigenti (di qualsiasi natura: fiscale, civilistica, ecc. e di livello sia legislativo che regolamentare) riferite alle ONLUS, in quanto compatibili con le disposizioni del presente decreto (cioè del Codice del terzo settore)”. Principio fondamentale perché permette di riferire agli ETS non commerciali tutte quelle norme sulle ONLUS che il Dlgs 117/2017 o altri atti legislativi o regolamentari non hanno espressamente modificato cambiando la dicitura “Organizzazioni non lucrative di utilità sociale” o quella di “ONLUS” in quella di “Enti del terzo settore (o ETS) non commerciali”.

Il fatto che le ONLUS, che, dopo vari rinvii, dovevano essere abrogate e sostituite dagli ETS il 1° Gennaio 2021, hanno continuato ad esistere anche nell’anno di imposta 2021 deriva dal mancato avvio, nel 2020, dell’operatività del Registro unico nazionale del terzo settore (RUNTS). Questo perché la qualifica di ETS si acquista solo con l’iscrizione in esso. Dopo l’avvio del RUNTS il 24 Novembre 2021, le ONLUS preesistenti a quella data esisteranno finché non sarà concluso il procedimento di migrazione di esse nel RUNTS.

Inoltre, le ONLUS che vogliono acquisire la qualifica di ETS devono adeguare i loro statuti alla normativa che regola questi ultimi entro il 31 Maggio 2022.

Questo termine non comporta il rinvio a tale data dell’avvio dell’operatività del RUNTS, che è fissato per il 24 Novembre 2021, ma solo facilitare l’adeguamento degli statuti di queste organizzazioni che potranno essere adottati con le maggioranze previste per l’assemblea ordinaria. Se questo adeguamento non avverrà, sarà loro negata l’iscrizione al RUNTS oppure, in caso di mancata presentazione della domanda di iscrizione, dovranno devolvere il proprio patrimonio ad altre ONLUS (o ETS) o a fini di pubblica utilità, come previsto dalla legge.

Le ONLUS continuano pertanto ad esistere per gli anni di imposta dal 2018 al 2021, ma la loro disciplina viene modificata sin dal 1° Gennaio 2018 dall’entrata in vigore, in via transitoria per gli anni di imposta indicati, delle norme, quasi tutte fiscali, contenute negli articoli 77 (titoli di solidarietà), 78 (regime fiscale del social lending), 81 (social bonus), 82 (agevolazioni in materia di imposte indirette e tributi locali), 83 (agevolazioni per le erogazioni liberali effettuate a questi enti) del Dlgs 117/2017. Queste norme si applicano, nel periodo di tempo indicato, alle Organizzazioni non lucrative di utilità sociale (ONLUS), alle organizzazioni di volontariato ed alle associazioni di promozione sociale iscritte negli appositi registri (per le ONLUS, come esposto nel Paragrafo 3, nell’Anagrafe unica delle ONLUS) (1° comma dell’art. 104). Esse modificano, in quanto norme successive nel tempo, alcune norme della disciplina delle ONLUS contenuta nel Dlgs 460/1997.

Ovviamente, nell’anno di imposta 2022 la disciplina delle ONLUS sarà utilizzata per la compilazione delle dichiarazioni fiscali relative all’esercizio 2021.

Inoltre, nel 2022 le ONLUS esistenti al 22 Novembre 2021 saranno interessate dal procedimento di migrazione dall’Anagrafe unica delle ONLUS, tenuta dall’Agenzia delle Entrate al RUNTS, per cui esse non diventeranno ETS fin quando l’Ufficio competente del RUNTS non le iscriverà nel Registro (la procedura di migrazione delle ONLUS al RUNTS è volontaria, non obbligatoria come per le organizzazioni di volontariato e le associazioni di promozione sociale). Pertanto la disciplina civilistica delle ONLUS si applica fino all’iscrizione di esse al RUNTS che comporta l’acquisizione della qualifica di ETS, e lo stesso vale per la disciplina fiscale degli ETS che si applica integralmente alle ONLUS che si saranno iscritte nel Registro e saranno divenute ETS a partire dall’anno di imposta successivo all’avvio dell’operatività del RUNTS fissata per il 24 Novembre 2021. Siccome il procedimento di migrazione verso il RUNTS si svolgerà nel 2022, le norme fiscali del Titolo X del CTS che non si applicano in via transitoria alle ONLUS si applicheranno agli ETS che avranno preso il loro posto a partire dalla data dell’iscrizione di questi enti nel RUNTS dal 1° Gennaio 2022 in poi.

La struttura del testo di questo e-book è la seguente:

• il Capitolo I tratta la disciplina fiscale di base delle organizzazioni non profit disciplinate dagli articoli da 14 a 42-bis del Codice Civile, vale a dire le associazioni, riconosciute e non riconosciute, le fondazioni ed i comitati. Questi enti sono definiti “enti non commerciali” dall’art. 73 del Testo Unico delle Imposte sui Redditi (TUIR), che ne detta la disciplina fiscale agli articoli da 143 a 150;
• il Capitolo II tratta la disciplina delle Organizzazioni non lucrative di utilità sociale, le ONLUS, contenuta principalmente negli articoli 10 e seguenti del Decreto Legislativo n° 460 del 1997.

I fondamenti costituzionali della legislazione sulle organizzazioni non profit sono da ravvisarsi, principalmente, nelle seguenti norme: il 1° comma dell’articolo 18 della Costituzione che garantisce la libertà di associazione dei cittadini, il 5° comma dell’articolo 38 Cost. che garantisce la libertà dell’attività di assistenza privata alle persone che versano in condizioni di svantaggio al fine di realizzare il fine del pieno sviluppo della persona umana individuato dal 2° comma dell’art. 3 Cost., il 4° comma dello stesso articolo 38 Cost. che prevede che le attività di assistenza sociale, educazione, avviamento professionale, ecc. rivolte ai cittadini inabili al lavoro, minorati o disoccupati possano essere esercitati anche da enti privati “integrati dallo Stato”, cioè finanziati in tutto od in parte da esso.

Il regime fiscale delle organizzazioni senza scopo lucro non può non essere fondamentalmente diverso da quello degli enti a scopo di lucro, vale a dire delle imprese, dato che l’avanzo di gestione, che corrisponde all’utile delle imprese, non è destinato alla remunerazione del capitale, ma ad essere utilizzato per il raggiungimento degli scopi solidaristici od altruistici dell’organizzazione. In secondo luogo, le norme tributarie hanno un ruolo importante nell’agevolare l’autofinanziamento ed il finanziamento esterno di questi enti: il primo attraverso le disposizioni che annullano o limitano la tassazione delle attività commerciali marginali e delle campagne di raccolta fondi (il c.d. “fundraising”) da essi effettuate, il secondo per mezzo delle norme che concedono detrazioni o deduzioni fiscali ai privati (persone fisiche, imprese, altri enti non profit) che effettuano erogazioni liberali in denaro o in natura a favore sempre delle organizzazioni non profit.

Il pericolo che questo regime fiscale agevolato comporta è l’incentivo al camuffamento di organizzazioni a scopo di lucro in falsi enti non profit al fine di godere indebitamente di queste agevolazioni. Per scongiurare ciò le vie non possono essere che quella della fissazione di requisiti stringenti richiesti agli enti dalla legge per accedere alle agevolazioni (è quello che si è fatto con la disciplina delle ONLUS e poi con quella degli ETS – Enti del terzo settore che la sostituirà a partire dal 1° Gennaio 2022), del rigore dei controlli e della pesantezza e certezza delle sanzioni per chi viola queste norme. In quest’ottica si pone la riforma dell’esenzione dall’IVA delle attività delle associazioni senza scopo di lucro, la categoria più numerosa degli enti non commerciali, introdotta dal comma 15- quater dell’art. 5 del Decreto-Legge 146/2021 (il c.d. “Decreto fisco” collegato alla Legge di bilancio 2021 per il 2022) la cui entrata in vigore è stata rinviata al 1° Gennaio 2024 dal comma 683 dell’art 1° della Legge 234/2021 (Legge di bilancio per il 2022).

Infine, oltre a non trattare gli ETS – Enti del terzo settore, che sono trattati nell’e-book sulla riforma del terzo settore dello stesso autore, questo e-book non esamina la particolare categoria di associazioni costituita dalle organizzazioni di volontariato, anch’essa trattata in un apposito e-book sempre dello stesso autore del presente testo.